Sentenza del 09/05/2018 n. 11043 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento per il 2003, emesso dopo l’omessa dichiarazione dei redditi, con accertamento induttivo di maggior reddito d’impresa pari a 229.414 euro, maggiori imposte IRPEG per 78.001 euro e IRAP per 9.750 euro, nonché maggior imponibile IVA di 3.844.716 euro e maggiore IVA di 182.427 euro, oltre interessi, sanzioni e spese. La società ha sollevato quattro motivi: (1) inesistenza o nullità della notifica, perché la relata era apposta sul frontespizio e non in calce all’atto; (2) insufficiente o contraddittoria motivazione sulla determinazione del reddito; (3) violazione degli artt. 39 e 41 del D.P.R. n. 600/1973, perché l’Ufficio avrebbe considerato i ricavi senza valutare i costi e gli altri elementi negativi, benché la contabilità fosse tenuta; (4) un’ulteriore censura, assorbita dall’accoglimento del terzo motivo. La CTP di Latina aveva accolto il ricorso, anche per i vizi di notifica e motivazione; la CTR del Lazio, con sentenza n. 92/39/10 depositata il 21 gennaio 2010, aveva accolto l’appello dell’Ufficio.

La decisione

La Cassazione ha rigettato il primo motivo: la contestazione della notifica è stata sanata dal raggiungimento dello scopo, poiché la società aveva impugnato l’avviso articolando dieci motivi, in prevalenza sul merito, senza dimostrare un concreto pregiudizio difensivo né dedurre la decadenza dell’Amministrazione. Ha dichiarato inammissibile il secondo motivo, perché formulato come censura sulla motivazione di una questione e non su un fatto decisivo secondo la versione dell’art. 360, n. 5, c.p.c. applicabile al ricorso. Ha accolto il terzo motivo: anche nell’accertamento induttivo per omessa dichiarazione, l’Ufficio deve considerare le componenti negative di reddito emerse e il giudice deve esaminare le specifiche contestazioni del contribuente sulla determinazione del reddito; non era sufficiente richiamare genericamente il PVC, le scritture e la documentazione extracontabile. Il quarto motivo è rimasto assorbito. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla CTR del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese processuali; non è quindi definito in via conclusiva il merito dell’accertamento.

Norme richiamate

• Art. 156 c.p.c.

  partendo dal principio per cui un vizio di notifica è rilevante se si dimostra che lo stesso ha compromesso il diritto di difesa (Sez. 3, n. 2321 del 2017, Rv. 642713) - dovendosi altrimenti ritenere che abbia raggiunto i suoi effetti -, deve concludersi che nel caso concreto non è emerso in quale modo l'asserito vizio abbia inciso sulla posizione del contribuente.

  Il vizio della notificazione può essere sanato per raggiungimento dello scopo se non ha concretamente compromesso la difesa del destinatario. Nel caso esaminato, l’ampia impugnazione nel merito e l’assenza di una deduzione di decadenza hanno escluso un pregiudizio dimostrato.

• Art. 41 del D.P.R. n. 600/1973

  In tema di accertamento delle imposte sui redditi, l'Amministrazione finanziaria, ove sia omessa la dichiarazione da parte del contribuente, può ricorrere a presunzioni anche prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, ma deve comunque tenere conto anche delle componenti negative di reddito emerse dagli accertamenti, sicchè qualora non sia possibile accertare i costi, questi possono essere determinati induttivamente e devono essere identificati coordinando l'accertamento anche con il principio di continuità dei valori di bilancio, per cui le rimanenze finali di un esercizio costituiscono esistenze iniziali dell'esercizio successivo e le reciproche variazioni concorrono a formare il reddito di esercizio. (Sez. 5, n. 3567 del 2017, Rv. 643100 - 01).

  In caso di omessa dichiarazione l’Ufficio può ricostruire induttivamente il reddito anche mediante presunzioni non dotate dei requisiti ordinari di gravità, precisione e concordanza. Deve però considerare le componenti negative risultanti dagli accertamenti e, se i costi non sono determinabili direttamente, stimarli induttivamente rispettando anche la continuità delle rimanenze tra esercizi.

• Art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. (testo applicabile al ricorso)

  Il motivo appare inammissibile, dovendo riguardare - per la versione dell'art. 360 c.p.c., n. 5) vigente al momento del ricorso, nel 2011 - non un "punto" o una "questione", ma un "fatto" decisivo.

  La censura motivazionale proposta nel ricorso del 2011 doveva indicare un fatto decisivo, non limitarsi a contestare la motivazione su una questione o sui criteri adottati; per questo il secondo motivo è stato dichiarato inammissibile.

• Art. 62 del D.Lgs. n. 546/1992

  La norma è richiamata quale disposizione che disciplina il ricorso per Cassazione nel processo tributario; la decisione non ne sviluppa un’autonoma interpretazione.

• Art. 148 c.p.c.

  La disposizione è invocata dalla società per sostenere che la relata avrebbe dovuto essere apposta in calce all’atto; la Cassazione non accoglie la censura, poiché nel caso concreto il vizio di notifica non ha dimostrato di aver leso il diritto di difesa.

• Art. 60 del D.P.R. n. 600/1973

  È richiamato in relazione alle modalità di notificazione degli atti tributari, ma la Corte risolve la contestazione applicando il principio della sanatoria per raggiungimento dello scopo e dell’assenza di pregiudizio concreto.

• Artt. 137 e 148 c.p.c.

  Sono citati dalla ricorrente a sostegno della contestazione delle modalità di notificazione; la Corte rigetta la doglianza sulla base della sanatoria del vizio e della mancata dimostrazione di un danno difensivo.

• Artt. 39 e 41 del D.P.R. n. 600/1973

  La censura fondata su tali disposizioni è accolta quanto all’obbligo di considerare le componenti negative e di esaminare le contestazioni specifiche sulla ricostruzione del reddito; il potere di accertamento induttivo in caso di dichiarazione omessa non consente di ignorare costi e altri elementi negativi emersi.

Massime di principio

• La contestazione formale della notificazione di un atto tributario non conduce automaticamente alla sua invalidità: occorre verificare se il destinatario abbia potuto conoscere l’atto e difendersi effettivamente. Un’impugnazione ampia e articolata nel merito può dimostrare il raggiungimento dello scopo, salvo che sia indicato un concreto pregiudizio, come la perdita di una possibilità di difesa o la decadenza dell’Amministrazione.
• Nell’accertamento induttivo per omessa dichiarazione l’Amministrazione dispone di ampi poteri presuntivi, ma deve considerare anche i costi e le altre componenti negative emerse dagli elementi disponibili. Se i costi non sono accertabili direttamente, possono essere stimati induttivamente.
• Il giudice tributario deve rispondere alle contestazioni specifiche del contribuente sulla ricostruzione del reddito: il mero richiamo al processo verbale, alle scritture o a documenti extracontabili non basta quando sono dedotti elementi concreti che potrebbero modificare l’imponibile.
• Per i ricorsi soggetti alla versione dell’art. 360, n. 5, c.p.c. applicabile nel 2011, la censura di motivazione doveva riguardare un fatto decisivo e non una generica questione o valutazione; la corretta formulazione del motivo è quindi essenziale per superare il vaglio di ammissibilità.