Sentenza del 27/12/2018 n. 33412 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate aveva emesso un avviso di accertamento parziale per l'anno d'imposta 2002, rideterminando il reddito del contribuente e recuperando maggiori imposte IRPEF, IRAP, IVA e addizionale comunale. La rettifica si basava sulle rilevanti differenze tra le rimanenze iniziali di magazzino, pari a circa Euro 289.929,90, e quelle riscontrate durante la verifica, pari a Euro 65.461,45, con applicazione di una percentuale di ricarico. Il contribuente contestava la validità della motivazione, l'inefficacia del condono fiscale, l'utilizzo dell'accertamento parziale e del metodo induttivo, la ricostruzione delle rimanenze e il disconoscimento di un credito IVA.

La decisione

La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso del contribuente, salvo rigettare la censura relativa alla carenza di motivazione dell'avviso. La Commissione tributaria regionale, invece, aveva accolto l'appello dell'Agenzia delle entrate, ritenendo inefficace il condono perché il processo verbale di constatazione era stato consegnato al contribuente prima della definizione e costituiva causa ostativa, anche senza una successiva notifica dell'avviso di accertamento entro il termine rilevante. La CTR ha inoltre ritenuto legittimo l'accertamento parziale e l'uso del metodo induttivo, in ragione delle gravi, numerose e reiterate irregolarità contabili, nonché corretta la ricostruzione delle vendite mediante confronto delle rimanenze e applicazione del ricarico. La Corte di cassazione ha rigettato tutti i motivi: alcuni erano infondati, altri inammissibili anche per formazione del giudicato interno sulla motivazione dell'avviso. Il contribuente è stato condannato a rimborsare all'Agenzia delle entrate Euro 5.000,00 per le spese del giudizio di legittimità, oltre alle spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 41-bis

  L'accertamento parziale può essere utilizzato anche quando gli elementi derivano da una verifica generale della Guardia di finanza e da un processo verbale di constatazione, purché emergano elementi sufficientemente attendibili di maggiori redditi o imponibili. La norma non esclude, in linea di principio, l'utilizzo del metodo induttivo.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39

  "presunzioni gravi, precise e concordanti"

  Il metodo induttivo è giustificato quando le violazioni contabili, per gravità, numerosità e reiterazione, compromettono l'attendibilità complessiva delle scritture e consentono di ricostruire presuntivamente i ricavi.

• L. n. 289 del 2002, art. 9

  La definizione automatica degli anni pregressi non opera quando il contribuente abbia ricevuto un processo verbale di constatazione con esito positivo relativo all'annualità interessata.

• D.L. n. 143 del 2003, art. 1, comma 2-terdecies, convertito in L. n. 212 del 2003

  "Gli stessi effetti di cui alla L. 27 dicembre 2002, n. 289, art. 9, comma 10, sono altresì prodotti..."

  La disposizione chiarisce la portata della causa ostativa al condono: il verbale già consegnato o notificato non impedisce il condono soltanto se l'esito positivo viene successivamente smentito dall'Ufficio mediante mancata emissione dell'accertamento nei casi previsti o annullamento in autotutela.

• D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 54 e 55

  In materia IVA è possibile procedere ad accertamento parziale e, quando la contabilità risulti inattendibile, anche a ricostruzioni induttive dell'imponibile.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42; D.P.R. n. 633 del 1972, art. 56; L. n. 241 del 1990, art. 3; L. n. 212 del 2000, art. 7

  L'avviso di accertamento deve essere adeguatamente motivato, ma la relativa censura deve essere tempestivamente impugnata. Se il giudice di primo grado la rigetta espressamente, si forma giudicato interno salvo appello incidentale.

• Codice di procedura civile, artt. 329, 345 e 366

  La parte vittoriosa nel risultato finale ma soccombente su una specifica eccezione deve proporre appello incidentale per evitare il giudicato interno. In cassazione le censure devono riguardare la sentenza impugnata, essere autosufficienti e riportare gli elementi testuali necessari alla verifica.

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 5

  Le sanzioni IVA possono essere determinate considerando l'imposta effettivamente dovuta, senza scomputare un credito IVA già utilizzato in compensazione per precedenti annualità.

Massime di principio

• La consegna al contribuente di un processo verbale di constatazione con esito positivo può avere, ai fini del condono fiscale, effetti equivalenti alla notificazione e può impedire la definizione automatica dell'annualità interessata.
• L'accertamento parziale non è necessariamente limitato a segnalazioni estranee a una verifica generale: può fondarsi sul processo verbale di constatazione quando gli elementi raccolti consentano una sollecita e attendibile emersione della maggiore materia imponibile.
• Il metodo induttivo è ammissibile anche nell'accertamento parziale quando le irregolarità contabili siano gravi, numerose e reiterate e rendano inattendibili le scritture nel loro complesso.
• La ricostruzione dei ricavi mediante differenza tra rimanenze iniziali e rimanenze riscontrate durante la verifica può essere valida se il contribuente non contesta con elementi specifici la natura e la quantificazione dei costi o delle giacenze.
• Se una specifica eccezione viene respinta espressamente dal giudice di primo grado, la parte interessata deve proporre appello incidentale; la semplice riproposizione nelle controdeduzioni non è sufficiente e può determinare giudicato interno.
• Nel ricorso per cassazione non è sufficiente denunciare direttamente vizi dell'avviso di accertamento: occorre criticare puntualmente la decisione della commissione tributaria e rispettare il principio di autosufficienza, riportando i passaggi rilevanti dell'atto e della sentenza.
• Un credito IVA già utilizzato in compensazione per annualità precedenti non può essere nuovamente opposto per ridurre il debito accertato nell'annualità successiva.