Cassazione Civile, Ordinanza n. 29124/2021 del 20/10/2021

Esito

La controversia

La controversia origina da un avviso di accertamento emesso per IRES, IRAP e IVA relative all'anno d'imposta 2005, con riprese per omessa fatturazione, costi, violazioni minori IVA e contestazioni sulle rimanenze. La Commissione tributaria regionale aveva accolto l'appello principale della società e respinto quello incidentale dell'Ufficio, annullando integralmente l'atto impositivo. L'Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a cinque motivi: (1) violazione del TUIR per avere la CTR ritenuto non tassabili i campioni omaggio inviati a clienti esteri, che secondo l'Ufficio dovevano essere valorizzati al valore normale; (2) omesso esame/violazione dell'art. 2697 c.c. e del TUIR in tema di deducibilità dei costi per lavoro interinale, sostenendo che non fosse corretta l'imputazione al 2005 di una fattura riferita a prestazioni del 2004; (3) nullità della sentenza per motivazione apparente, in relazione alla ripresa sulle rimanenze; (4) violazione dell'art. 108, comma 2, TUIR, perché la CTR avrebbe erroneamente ritenuto deducibile il valore dei campioni omaggio come spesa di rappresentanza; (5) violazione dell'art. 112 c.p.c. per asserita omessa pronuncia su ulteriori riprese. La società contribuente non si è costituita in cassazione.

La decisione

La Corte ha accolto il terzo e il quarto motivo, rigettato il primo, il secondo e il quinto. Ha cassato la sentenza impugnata limitatamente ai motivi accolti e ha rinviato alla CTR della Toscana, in diversa composizione, per nuovo esame e per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità. Quanto ai campioni omaggio, la Corte ha affermato che la cessione gratuita a fini promozionali, se rientrante nell'attività d'impresa, non genera ricavo tassabile; tuttavia il relativo costo, essendo spesa volta a incrementare le vendite, va qualificato come spesa di pubblicità e non è deducibile. Sul costo del lavoro interinale, la CTR è stata ritenuta conforme al principio di competenza, poiché la deduzione può avvenire nell'esercizio in cui il costo diviene certo o determinabile in modo oggettivo. Sulle rimanenze, invece, la motivazione della CTR è stata giudicata solo apparente, perché non spiegava le ragioni del rigetto della ripresa dell'Ufficio. La censura di omessa pronuncia è stata respinta perché la CTR aveva comunque considerato, sia pure sinteticamente, le ulteriori riprese.

Norme richiamate

• art. 9 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Richiamato insieme alle altre norme TUIR per la questione della valorizzazione dei campioni ceduti.

• art. 85 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Le cessioni gratuite costituiscono ricavo solo se estranee all'esercizio dell'impresa; l'invio di campioni promozionali nell'attività imprenditoriale non è tassabile come ricavo.

• art. 108 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Le spese per campioni omaggio destinati a promuovere le vendite sono spese di pubblicità e non spese di rappresentanza deducibili nei limiti di legge.

• art. 109 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  I costi per prestazioni di servizi sono di competenza dell'esercizio in cui le prestazioni sono ultimate, salvo che l'esistenza o l'ammontare divengano certi o oggettivamente determinabili solo in un esercizio successivo.

• art. 110 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Richiamato nel primo motivo di ricorso in tema di determinazione del reddito e valorizzazione dei campioni.

• art. 2697 c.c.

  Invocato dall'Ufficio per sostenere che la contribuente non avrebbe assolto l'onere della prova sulla deducibilità dei costi.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Base del ricorso per violazione e falsa applicazione di legge.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  Base delle censure di nullità per motivazione apparente e per omessa pronuncia.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  La Corte ricorda che il vizio motivazionale è oggi limitato all'omesso esame di un fatto decisivo e non consente più la revisione dell'insufficienza motivazionale.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato per la censura di omessa pronuncia; la Corte esclude la violazione perché la CTR aveva comunque considerato le ulteriori riprese.

Massime di principio

• I campioni di merce inviati gratuitamente a fini promozionali, se inseriti nell'esercizio dell'impresa, non costituiscono ricavi tassabili solo perché gratuiti; ai fini dell'art. 85 TUIR è decisivo il loro nesso con l'attività imprenditoriale.
• Le spese sostenute per campioni omaggio funzionali a incrementare le vendite integrano, di regola, spese di pubblicità e non di rappresentanza; la loro deducibilità va quindi verificata secondo il regime fiscale delle spese pubblicitarie, non di quelle di rappresentanza.
• Per le prestazioni di servizi, il principio di competenza impone l'imputazione al periodo in cui la prestazione è ultimata; lo spostamento a un esercizio successivo è ammissibile solo se, nell'esercizio di competenza, l'esistenza o l'ammontare del costo non siano ancora oggettivamente determinabili.
• In sede di legittimità, la motivazione è solo apparente quando non consente di comprendere il percorso logico-giuridico della decisione e non può essere integrata con congetture dell'interprete.
• Non sussiste omessa pronuncia quando il giudice di merito abbia comunque preso in considerazione, anche sinteticamente, le ulteriori riprese fiscali, manifestando un tacito rigetto o accoglimento della domanda.

Come è indicizzato