Sentenza del 22/09/2020 n. 19773 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

il contribuente impugnava l'avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2003, con cui l'ufficio, applicando l'art. 32 del DPR 600/1973 (nella versione successiva alla L. 311/2004), ha imputato come reddito numerosi prelievi bancari determinando un maggior reddito. Dopo istanze di autotutela e una proposta di adesione non accettata, il giudizio in primo grado davanti alla CTP annullava l'avviso (salvo un importo residuale). La CTR di secondo grado, invece, limitava il maggior reddito all'importo indicato nella proposta di adesione (Euro 104.569), ritenendo un'accordo tra le parti. Il contribuente ha denunziato, tra l'altro, errata applicazione della normativa (applicazione retroattiva della L. 311/2004), omessa e contraddittoria motivazione della CTR e mancata valutazione della documentazione che dimostrava la natura non professionale di alcuni prelievi. L'ufficio ha eccepito a sua volta l'improcedibilità del ricorso per mancanza di interesse a causa di un successivo atto di autotutela e contestato omissioni di pronuncia su singoli elementi.

La decisione

la Corte di Cassazione ha accolto il ricorso principale del contribuente, ritenendo che la motivazione della CTR fosse carente e, in parte, di carattere equitativo senza adeguata motivazione rispetto al materiale probatorio e alle deduzioni delle parti. Ha inoltre richiamato la pronuncia della Corte Costituzionale n. 228/2014, che ha dichiarato l'illegittimità dell'art. 32 del DPR 600/1973 nella versione successiva alla L. 311/2004 (che equiparava i prelievi ai compensi), superando così la questione della presunta applicabilità retroattiva della modifica normativa al 2003. La Cassazione ha quindi cassato la sentenza della CTR e ha rinviato la causa alla CTR della Lombardia in diversa composizione per un nuovo esame di merito (anche tenendo conto di un provvedimento di autotutela del 2017). Sono stati assorbiti alcuni motivi incidentali dell'ufficio; sono stati rigettati i motivi incidentali che miravano a dichiarare improcedibile il ricorso principale (per carenza di prove sulla data dell'atto che avrebbe reso superfluo il primo avviso). La Corte ha inoltre disposto che in sede di rinvio il giudice di merito valuti compiutamente gli elementi di fatto e le questioni giuridiche sollevate dalle parti e si pronunzi anche sulle spese del giudizio di cassazione.

Norme richiamate

• Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 32

  la norma nella versione successiva alla L. 311/2004 equiparava i prelievi bancari ai compensi e li presumeva reddito non dichiarato; la Corte di Cassazione, richiamando la Corte Costituzionale n. 228/2014, ha rilevato che tale versione normativa è stata dichiarata illegittima per le parti che la rendono applicabile retroattivamente, quindi non poteva essere usata per l'anno impugnato (2003)

• Legge 30 dicembre 2004, n. 311

  modifica dell'art. 32 DPR 600/1973 che ha attribuito rilievo fiscale ai prelievi bancari; la Corte ha sottolineato che l'uso di tale modifica per anni anteriori all'entrata in vigore solleva profili di illegittimità, fatti propri dalla Corte Costituzionale

• Legge 18 febbraio 1999, n. 28

  riferimento alla versione dell'art. 32 DPR 600/1973 applicabile ratione temporis; la Corte ha richiamato la necessità di rispettare la normativa vigente nell'anno d'imposta oggetto di accertamento

• Corte Costituzionale, sentenza n. 228 del 2014

  dichiarata l'illegittimità costituzionale dell'art. 32 DPR 600/1973 nella versione conseguente alla L. 311/2004 nella parte in cui equiparava automaticamente i prelievi ai compensi; decisione che impedisce l'applicazione retroattiva di quella versione normativa

• Decreto Legislativo n. 546 del 1992, articolo 46

  norma processuale tributaria richiamata dall'ufficio per sostenere l'improcedibilità del ricorso; la Corte ha ritenuto che l'ufficio non abbia fornito la prova necessaria (data di notifica del successivo atto) che avrebbe giustificato tale eccezione

• Codice di procedura civile, articoli 100, 112, 113, 115, 116

  art. 100, 112, 113, 115, 116 c.p.c.

  richiamati per censurare extrapetita/ultrapetita, omessa pronuncia e motivazione insufficiente; la Corte ha ritenuto che la CTR non abbia risposto compiutamente ai thema probandum e decidendum delle parti e abbia adottato valutazioni di fatto e di equità senza adeguata motivazione

Massime di principio

• Non si possono applicare retroattivamente norme che modificano le regole di imputazione dei redditi (come la L. 311/2004 su art. 32 DPR 600/1973) a fatti d'imposta anteriori all'entrata in vigore, specialmente quando la Corte Costituzionale ha dichiarato l'illegittimità della nuova disciplina.
• Per i professionisti i prelievi bancari non sono automaticamente reddito: l'ufficio deve fornire prova convincente della riconducibilità dei prelievi all'attività professionale e il contribuente può contrastare con documentazione che dimostri la natura personale o diversa delle somme.
• L'onere della prova sulla data e sull'efficacia di un atto successivo (es. atto di autotutela che sovrappone o modifica l'avviso) incombe su chi eccepisce l'improcedibilità del ricorso; senza prova certa della notificazione anteriore il ricorso resta procedibile.
• Il giudice tributario non può decidere in base a criteri di equità non motivati: ogni rideterminazione di fatto deve essere fondata su giudizi estimativi spiegati e collegati al materiale istruttorio prodotto.
• In appello il giudice deve pronunciarsi su tutte le questioni rilevanti dedotte dalle parti; non è ammissibile limitarsi a considerare una sola opzione subordinata come se fosse un accordo tacito tra le parti senza verificare il concreto perfezionamento di un accordo.
• La pronuncia della Corte Costituzionale su questioni di incostituzionalità può mutare completamente l'analisi delle controversie tributarie: i giudici di merito e di legittimità devono tenerne conto e, se necessario, riesaminare gli atti alla luce di tali pronunce.
• Documentare puntualmente l'origine delle operazioni bancarie (movimenti in entrata e uscita, giustificativi, scambi con terzi, prelievi personali) è fondamentale per contrastare accertamenti basati su presunzioni semplici o induttive.