Sentenza del 10/11/2022 n. 33118 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di liquidazione per imposta ipotecaria relativo all'iscrizione di ipoteca legale operata dal Conservatore dei RR.II. in occasione della trascrizione di una sentenza che trasferiva la proprietà di un immobile ai sensi dell'art. 2932 c.c. Il contribuente aveva depositato un'offerta reale (deposito liberatorio) antecedente all'avviso di liquidazione e, successivamente, il Tribunale aveva convalidato tale offerta con effetto retroattivo al deposito; il contribuente deduceva che l'obbligazione garantita si era estinta al momento del deposito e quindi l'imposta non era dovuta. L'Agenzia deduceva invece che il presupposto dell'imposta è l'esecuzione della formalità (iscrizione dell'ipoteca) effettuata dal Conservatore e che, una volta iscritta l'ipoteca, l'imposta è dovuta indipendentemente da eventi civilistici successivi di estinzione dell'obbligazione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale e, decidendo nel merito, ha rigettato l'originario ricorso del contribuente. Ha stabilito che il presupposto impositivo per l'imposta ipotecaria è la formalità dell'iscrizione effettuata dal Conservatore dei RR.II.; essendo l'ipoteca stata iscritta anteriormente al deposito liberatorio, l'imposta è dovuta anche se l'obbligazione garantita si è poi estinta per effetto retroattivo del deposito. La Corte ha inoltre ritenuto inammissibile come questione nuova la deduzione tardiva circa l'interpretazione dell'espressione "atto" nell'art. 2834 c.c. e ha osservato che contestare la legittimità dell'iscrizione era possibile davanti al giudice ordinario competente nei confronti del Conservatore. Le spese di giudizio sono compensate.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 347 del 1990, art. 1

  Stabilisce che le formalità dei registri immobiliari (trascrizioni, iscrizioni, annotazioni) sono il presupposto per l'imposizione dei tributi ipotecari: la Corte interpreta il presupposto come la formalità stessa (l'iscrizione), non l'atto sostanziale sottostante.

• D.Lgs. n. 347 del 1990, art. 11, comma 2

  Prevede la solidarietà per il pagamento dell'imposta tra coloro nei cui interesse è stata posta la formalità e i debitori nei cui confronti è stata iscritta l'ipoteca; la Corte ritiene applicabile tale principio, togliendo rilievo all'argomento del contribuente sulla solidarietà.

• Art. 2834 c.c.

  "Il conservatore dei registri immobiliari, nel trascrivere un atto di alienazione o di divisione, deve iscrivere d'ufficio l'ipoteca legale che spetta all'alienante o al condividente a norma dell'art. 2817, nn. 1 e 2, a meno che gli sia presentato un atto pubblico o una scrittura privata con sottoscrizione autenticata o accertata giudizialmente, da cui risulti che gli obblighi sono stati adempiuti o che vi è stata rinunzia all'ipoteca da parte dell'alienante o del condividente"

  Obbligo del Conservatore di iscrivere l'ipoteca al momento della trascrizione dell'atto di alienazione; tale iscrizione genera il presupposto fiscale e perdura fino a che non sia prodotto un documento che attesti l'adempimento o la rinuncia.

• Art. 2817 c.c., comma 1

  "Hanno ipoteca legale: 1) l'alienante sopra gli immobili alienati per l'adempimento degli obblighi che derivano dall'atto di alienazione; (...)"

  Individua chi ha diritto all'ipoteca legale; la Corte applica questa disposizione per qualificare l'iscrizione come ipoteca legale spettante al venditore.

• Art. 2643 c.c.

  Imponendo la trascrizione delle sentenze che trasferiscono la proprietà, giustifica l'operato del Conservatore nel procedere alla trascrizione e, conseguentemente, all'iscrizione dell'ipoteca.

• Art. 2932 c.c.

  Norma che consente la sentenza costitutiva di trasferimento della proprietà a seguito di esecuzione specifica del preliminare; la sentenza è stata considerata atto traslativo soggetto a trascrizione e ad iscrizione dell'ipoteca.

• Artt. 1209 e 1210 c.c.

  Regolano l'offerta reale e il deposito liberatorio; la Corte riconosce l'effetto liberatorio retroattivo del deposito ai sensi del diritto civile, ma sostiene che tale effetto non incide sul presupposto fiscale rappresentato dalla precedente iscrizione.

• Cass. n. 16664/2021 (richiamo giurisprudenziale)

  Padronanza interpretativa secondo cui, fino alla riforma del 2014, il presupposto impositivo è la formalità in quanto tale; la Corte cita questo indirizzo per consolidare la sua posizione.

Massime di principio

• Per i tributi ipotecari il presupposto impositivo è la formalità eseguita nei registri immobiliari (es. iscrizione dell'ipoteca) e non gli eventi civilistici successivi che incidono sul rapporto obbligatorio sottostante.
• Se l'ipoteca è stata iscritta dal Conservatore, l'imposta ipotecaria è dovuta in relazione a quella formalità, salvo che prima dell'iscrizione sia stato presentato al Conservatore un documento pubblico o una scrittura privata autenticata che attesti l'adempimento o la rinuncia all'ipoteca.
• L'estinzione successiva dell'obbligazione (anche se con effetto retroattivo civilistico a seguito di deposito liberatorio) non elimina retroattivamente il presupposto fiscale rappresentato dalla iscrizione già eseguita.
• La solidarietà per il pagamento dell'imposta grava su tutti coloro per i quali è stata posta la formalità e sui debitori nei cui confronti è stata iscritta l'ipoteca; pertanto la posizione soggettiva civilistica del singolo non esclude automaticamente l'obbligo fiscale.
• Eventuali censure sulla legittimità della iscrizione dell'ipoteca (ad es. se una sentenza possa essere qualificata come "atto" ai fini dell'art. 2834 c.c.) devono essere dedotte in tempo utile e davanti al giudice competente (es. impugnazione contro il Conservatore), non possono essere sollevate tardivamente in sede di legittimità come questione nuova.
• In situazioni analoghe, per evitare l'insorgenza dell'imposta è necessario che, prima della formalità, venga prodotto al Conservatore un atto pubblico o scrittura privata autenticata che provi l'adempimento o la rinuncia all'ipoteca; il mero deposito liberatorio successivo non è sufficiente a cancellare l'obbligo fiscale derivante da una iscrizione già effettuata.