Cassazione Civile, Ordinanza n. 27630/2021 del 11/10/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da due avvisi di liquidazione con cui l'Amministrazione finanziaria aveva recuperato imposta proporzionale di registro su un'operazione articolata in due fasi: prima il conferimento di due rami aziendali da parte di una società a due società conferitarie, poi la cessione delle partecipazioni detenute nelle conferitarie a terzi soggetti collegati all'ambito familiare. La Commissione tributaria regionale aveva ritenuto illegittimi gli avvisi, escludendo che l'operazione potesse essere riqualificata come unitaria cessione d'azienda ai sensi dell'art. 20 d.P.R. 131/1986. Con il ricorso per cassazione l'Agenzia deduceva, ex art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., violazione e falsa applicazione degli artt. 53 Cost., 20 d.P.R. 131/1986, 37-bis d.P.R. 600/1973 e 176 TUIR, sostenendo che il giudice di merito aveva errato nel non considerare, nella valutazione complessiva della fattispecie, la sostanza economica dell'operazione e il collegamento tra gli atti, che avrebbero imposto l'applicazione dell'imposta di registro come se si trattasse di una cessione unitaria di rami d'azienda, indipendentemente dalla disciplina di favore prevista per il conferimento e la successiva cessione di partecipazioni.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto infondato il motivo perché, alla luce della riforma dell'art. 20 d.P.R. 131/1986 operata dalla l. 205/2017 e della successiva qualificazione come interpretazione autentica ad opera della l. 145/2018, l'imposta di registro deve essere applicata sulla base degli elementi desumibili dal solo atto presentato alla registrazione, senza poter considerare elementi extratestuali o atti ad esso collegati, salvo quanto previsto dalle altre disposizioni del testo unico. La Corte ha richiamato anche le decisioni della Corte costituzionale che hanno escluso l'illegittimità della novella e della sua retroattività. Conseguentemente ha confermato la correttezza della decisione di merito che aveva negato la riqualificazione dell'operazione in termini di cessione unitaria di azienda. Le spese sono state compensate per la complessità dell'evoluzione normativa e interpretativa.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  ex art.360, 1^ co. n. 3 cod.proc.civ.

  Norma sul motivo di ricorso per cassazione dedotto per violazione e falsa applicazione di legge.

• art. 53 Cost.

  Richiamato come parametro di capacità contributiva rispetto all'interpretazione dell'art. 20 d.P.R. 131/1986 e alla sua retroattività; la Corte, in linea con la Corte costituzionale, esclude la violazione.

• art. 20 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  L'imposta di registro va applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da elementi extratestuali e da atti collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi.

• art. 37-bis d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato dalla ricorrente come disposizione antielusiva, ma non ritenuto decisivo ai fini dell'applicazione dell'art. 20 dell'imposta di registro nel caso concreto.

• art. 176 TUIR

  Richiamato dalla ricorrente per sostenere l'estraneità della disciplina di favore alla pretesa fiscale, ma non applicato in senso favorevole all'Amministrazione nel giudizio di legittimità.

• art. 1, comma 87, lett. a), l. 27 dicembre 2017, n. 205

  Ha modificato l'art. 20 d.P.R. 131/1986, circoscrivendo la qualificazione dell'atto agli elementi desumibili dal solo atto registrato.

• art. 1, comma 1084, l. 30 dicembre 2018, n. 145

  Ha qualificato come interpretazione autentica la modifica del 2017, attribuendole efficacia retroattiva nei limiti dei rapporti non esauriti e non coperti da giudicato.

• art. 3 Cost.

  Richiamato nel giudizio di costituzionalità; la Corte costituzionale ha escluso che la novella e la sua retroattività violino il principio di uguaglianza e ragionevolezza.

• art. 81 Cost.

  Richiamato nella questione di legittimità costituzionale poi dichiarata inammissibile o infondata dalla Corte costituzionale.

• art. 97 Cost.

  Richiamato nella questione di legittimità costituzionale poi dichiarata inammissibile o infondata dalla Corte costituzionale.

• art. 101 Cost.

  Richiamato nella questione di legittimità costituzionale poi dichiarata inammissibile o infondata dalla Corte costituzionale.

• art. 102 Cost.

  Richiamato nella questione di legittimità costituzionale poi dichiarata inammissibile o infondata dalla Corte costituzionale.

• art. 108 Cost.

  Richiamato nella questione di legittimità costituzionale poi dichiarata inammissibile o infondata dalla Corte costituzionale.

• art. 24 Cost.

  Richiamato nella questione di legittimità costituzionale poi dichiarata inammissibile dalla Corte costituzionale.

• art. 6 CEDU

  Richiamato dalla rimettente in relazione alla retroattività della norma interpretativa, ma la Corte costituzionale ne ha escluso la violazione nel caso esaminato.

• art. 10-bis l. 27 luglio 2000, n. 212

  Richiamato dalla Corte costituzionale per escludere che una nozione di interpretazione dell'atto fondata sulla causa reale potesse sovrapporsi indebitamente alla disciplina antielusiva.

Massime di principio

• Nel sistema dell'imposta di registro, l'interpretazione dell'atto deve oggi muovere esclusivamente dagli elementi desumibili dal documento presentato alla registrazione, senza ricorrere a elementi extratestuali o ad atti collegati, salvo specifiche previsioni di legge.
• La riforma dell'art. 20 d.P.R. 131/1986, come interpretata autenticamente dal legislatore, si applica anche agli atti anteriori al 1 gennaio 2018, purché i rapporti non siano esauriti e non vi sia giudicato.
• La qualificazione dell'atto ai fini dell'imposta di registro non può essere fondata sulla ricostruzione della causa reale dell'operazione complessiva quando ciò comporti il superamento del solo atto registrato e del suo tenore testuale.
• In materia di registro, la scelta legislativa di attribuire rilevanza all'atto e ai suoi effetti giuridici, piuttosto che alla sostanza economica del complesso negoziale, è stata ritenuta compatibile con i principi di capacità contributiva e di eguaglianza.
• L'attività antielusiva dell'Amministrazione finanziaria non può essere surrettiziamente svolta attraverso l'art. 20 d.P.R. 131/1986 quando la legge limita l'interpretazione ai soli elementi testuali dell'atto.

Come è indicizzato