Sentenza del 30/12/2019 n. 34584 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la decisione favorevole alla società consortile sostenendo che il regime di non imponibilità IVA previsto dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 9, comma 1, n. 6), applicabile ai servizi destinati alle opere portuali, non potesse essere esteso alla società consortile. Secondo l'Amministrazione, la società, operando quale mandataria senza rappresentanza e quale autonomo centro di imputazione dei rapporti giuridici, avrebbe dovuto applicare l'IVA sulle fatture emesse verso le imprese consorziate per il ribaltamento dei costi.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate e confermato il diritto al rimborso del credito IVA. Ha ritenuto che la società consortile, costituita per l'esecuzione unitaria dell'appalto pubblico e priva di una propria funzione lucrativa, operi come struttura strumentale e di servizio delle imprese consorziate, senza assumere una distinta posizione sostanziale di appaltatore. I costi sostenuti dalla società consortile e riaddebitati alle consorziate sono quindi considerati costi propri di queste ultime. Di conseguenza, nel meccanismo di ribaltamento, la fatturazione deve mantenere lo stesso regime fiscale dell'operazione principale: il regime di non imponibilità IVA applicabile alle opere portuali si trasferisce anche alle fatture emesse dalla società consortile verso le consorziate. Le spese di giudizio sono state compensate per l'evoluzione della giurisprudenza.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 9, comma 1, n. 6)

  Prestazioni di servizi rese nei porti, aeroporti e negli scali ferroviari di confine, che riflettono direttamente il funzionamento e la manutenzione degli impianti ovvero il movimento di beni o mezzi di trasporto.

  Il regime di non imponibilità IVA dipende dalla destinazione e dalla natura della prestazione. Esso può applicarsi anche al riaddebito effettuato dalla società consortile quando questa svolge una funzione meramente strumentale rispetto all'attività agevolata delle consorziate.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 3, comma 3

  Le prestazioni di servizi rese o ricevute dai mandatari senza rappresentanza sono considerate prestazioni di servizi anche nei rapporti tra il mandante e il mandatario.

  La doppia fatturazione propria del mandato senza rappresentanza non comporta necessariamente l'applicazione di un regime IVA diverso: quando il consorzio opera in mutualità pura e senza autonomia lucrativa, le operazioni intermedie devono conservare il regime fiscale dell'operazione principale.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 12

  Le cessioni e le prestazioni accessorie ad una prestazione principale sono soggette alla stessa disciplina dell'operazione principale.

  Le attività intermedie o accessorie svolte dal consorzio per conto delle consorziate possono seguire il regime fiscale della prestazione principale quando formano con essa un insieme unitario.

• Codice civile, art. 1705

  Il mandatario che agisce in proprio nome acquista i diritti e assume gli obblighi derivanti dagli atti compiuti con i terzi.

  La regola del mandato senza rappresentanza, che attribuisce rilievo autonomo al mandatario nei rapporti con i terzi, può essere derogata o comunque ridimensionata, ai fini fiscali, dalla concreta funzione consortile e strumentale del rapporto.

• Codice civile, art. 2615

  La disciplina della responsabilità consortile può incidere sull'individuazione sostanziale dei soggetti cui sono riferibili diritti, obblighi, oneri e responsabilità dell'attività svolta dal consorzio.

• Legge 8 agosto 1977, n. 584, art. 23-bis

  La società costituita dalle imprese riunite subentra nell'esecuzione totale o parziale del contratto senza che ciò costituisca subappalto o cessione del contratto.

  Il subentro della società consortile nell'esecuzione dell'appalto non modifica necessariamente la titolarità sostanziale del rapporto con il committente: la società resta una struttura operativa al servizio delle imprese riunite.

• D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater

  Non è stato disposto il raddoppio del contributo unificato nei confronti dell'Agenzia delle Entrate, in quanto amministrazione dello Stato operante mediante prenotazione a debito.

Massime di principio

• Quando una società consortile opera in regime di mutualità pura, senza perseguire un interesse lucrativo autonomo, le operazioni e i costi sostenuti per l'esecuzione dell'appalto possono essere fiscalmente riferiti alle imprese consorziate.
• Nel ribaltamento dei costi, la fattura emessa dal consorzio verso le consorziate deve normalmente mantenere lo stesso regime IVA applicato all'operazione principale, purché il consorzio svolga una funzione meramente strumentale e siano rispettati i presupposti sostanziali dell'agevolazione.
• La qualificazione civilistica del rapporto come mandato senza rappresentanza non è da sola decisiva per stabilire il regime IVA: occorre esaminare la funzione concreta del consorzio, la sua autonomia economica e il contenuto effettivo delle operazioni.
• Il trattamento fiscale favorevole non si estende automaticamente a ogni consorzio: è necessario dimostrare il collegamento diretto tra costi riaddebitati, attività agevolata, imprese consorziate e criteri di ripartizione previsti dalla legge o dallo statuto.
• La doppia fatturazione non deve produrre un trattamento fiscale incoerente o più oneroso quando il consorzio è un organismo neutrale e le operazioni intermedie costituiscono parte integrante dell'attività principale agevolata.