Corte di giustizia, Sentenza C-194/21

Rettifica IVA e detrazione tardiva non esercitata entro il termine nazionale

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale dello Hoge Raad der Nederlanden in una controversia tra il Segretario di Stato alle Finanze dei Paesi Bassi e X, avente ad oggetto la possibilità di recuperare, tramite il meccanismo di rettifica, un’IVA a monte non detratta al momento dell’acquisto di terreni edificabili.

Fatti e procedimento principale

Nel 2006 X acquistava da B dieci lotti di terreno edificabili, ricevendo fattura con IVA. X non esercitava allora il diritto a detrazione. Poiché il progetto immobiliare non si realizzava, nel 2013 X rivendeva due lotti a B, fatturando IVA senza dichiararla né versarla. Nel 2015 l’amministrazione finanziaria emetteva un avviso di accertamento relativo all’IVA sulla cessione dei due lotti.

X impugnava l’accertamento sostenendo che, in forza dell’articolo 15, paragrafo 4, della normativa olandese, l’IVA pagata nel 2006 dovesse essere recuperata in sede di rettifica. Il giudice d’appello gli dava ragione, ritenendo che la prima immissione in uso dei beni nel 2013 consentisse la detrazione dell’imposta originariamente non esercitata. Il Segretario di Stato proponeva ricorso per cassazione, sostenendo invece che la rettifica non può sostituire una detrazione omessa oltre il termine di decadenza.

Questioni pregiudiziali

Il giudice del rinvio chiedeva in sostanza:

• se gli articoli 184 e 185 della direttiva IVA consentano di detrarre successivamente, a titolo di rettifica, l’IVA non detratta entro il termine nazionale;
• se ciò valga anche quando il primo utilizzo del bene corrisponda alla destinazione originariamente prevista;
• se siano rilevanti l’assenza di frode, abuso o effetti negativi per il gettito fiscale.

Normativa rilevante

La Corte richiama in particolare:

• l’articolo 63 della direttiva 2006/112/CE, sul momento in cui si verifica il fatto generatore e l’esigibilità dell’imposta;
• gli articoli 167, 168, 178 e 179, relativi alla nascita ed esercizio del diritto a detrazione;
• gli articoli 180 e 182, che consentono agli Stati membri di autorizzare la detrazione tardiva secondo le condizioni nazionali;
• gli articoli 184, 185 e 186, sul regime di rettifica delle detrazioni.

Ragionamento della Corte

La Corte ribadisce che il diritto a detrazione costituisce parte integrante del meccanismo dell’IVA e, in linea di principio, va esercitato nel periodo in cui sorge, cioè quando l’imposta diventa esigibile. Gli Stati membri possono ammettere una detrazione tardiva, ma entro condizioni e limiti nazionali, in particolare nel rispetto di un termine di decadenza compatibile con i principi di equivalenza ed effettività.

Quanto agli articoli 184 e 185, la Corte osserva che il meccanismo di rettifica ha una funzione diversa: esso corregge una detrazione già operata quando mutano gli elementi presi in considerazione per determinarla. Tale meccanismo presuppone dunque che esista un diritto a detrazione già sorto e almeno astrattamente esercitabile. Non può invece essere utilizzato per creare ex post un diritto a detrazione che il soggetto passivo ha perduto per non averlo esercitato in tempo.

La Corte respinge anche l’argomento fondato sulla neutralità dell’IVA: tale principio non può prevalere sulla certezza del diritto fino al punto di consentire di riaprire senza limiti temporali una posizione fiscale ormai consolidata. Analogamente, l’assenza di frode, abuso o danno per l’Erario non giustifica il superamento del termine di decadenza.

Decisione e dispositivo

La Corte conclude che gli articoli 184 e 185 della direttiva 2006/112/CE non ostano a che a un soggetto passivo sia negata la possibilità di effettuare, a titolo di rettifica, una detrazione dell’IVA relativa all’acquisto di un bene o servizio quando egli non l’abbia esercitata prima della scadenza del termine di decadenza previsto dal diritto nazionale. La regola vale anche se il bene è poi usato per operazioni imponibili e anche in assenza di evasione, abuso o perdita di gettito.

Principi affermati

Il meccanismo di rettifica non è uno strumento per recuperare detrazioni tardive non esercitate nei termini. Il rispetto dei termini di decadenza nazionali, se conformi ai principi di equivalenza ed effettività, prevale sull’esigenza di neutralità fiscale quando il contribuente sia rimasto inattivo oltre il termine previsto.