Corte di giustizia, Sentenza C-696/20

IVA: articolo 41 della direttiva 2006/112/CE in una catena di cessioni erroneamente qualificata

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale del Naczelny Sąd Administracyjny (Polonia) in materia di IVA e acquisti intracomunitari. Il contenzioso oppone una società stabilita nei Paesi Bassi e registrata anche in Polonia all’amministrazione finanziaria polacca, con riferimento al trattamento di operazioni a catena relative a beni trasportati da uno Stato membro a un altro.

Fatti e procedimento principale

Nel mese di aprile 2012 B. ha partecipato a una catena di cessioni di beni composta da almeno tre operatori. I beni sono stati trasportati direttamente dal primo operatore della catena all’ultimo, mentre B. ha agito da intermediario. In concreto, B. ha acquistato beni da BOP, società con sede in Polonia, indicando il proprio numero di identificazione IVA polacco.

Le cessioni da BOP a B. sono state inizialmente trattate come cessioni interne soggette all’aliquota polacca del 23%. B., a sua volta, ha considerato le proprie cessioni ai clienti stabiliti in altri Stati membri come cessioni intracomunitarie esenti in Polonia, con aliquota 0%, ottenendo rimborsi IVA. L’amministrazione finanziaria ha però riqualificato la prima cessione come cessione intracomunitaria e il correlato acquisto in capo a B. come acquisto intracomunitario, ritenendo applicabile anche l’articolo 25, paragrafo 2, della legge polacca sull’IVA, di recepimento dell’articolo 41 della direttiva IVA.

Questione pregiudiziale

Il giudice del rinvio ha chiesto se l’articolo 41 della direttiva IVA, interpretato alla luce dei principi di neutralità e proporzionalità, osti all’applicazione della disciplina nazionale quando:

• l’acquisto è già stato tassato nello Stato membro di arrivo del trasporto dai clienti dell’intermediario;
• non vi è frode o abuso, ma soltanto un errore di qualificazione delle operazioni nella catena;
• il numero IVA dello Stato membro di partenza è stato usato in relazione a una cessione qualificata erroneamente come interna.

Normativa rilevante

La Corte richiama in particolare:

• l’articolo 2, paragrafo 1, lettera b), punto i), della direttiva 2006/112/CE, sugli acquisti intracomunitari di beni;
• l’articolo 20, primo comma, sulla nozione di acquisto intracomunitario;
• l’articolo 40, sul luogo dell’acquisto intracomunitario;
• l’articolo 41, che consente di considerare situato l’acquisto nello Stato membro che ha attribuito il numero IVA usato dall’acquirente, salvo prova dell’assoggettamento nel luogo di arrivo, e prevede un correttivo di riduzione della base imponibile;
• l’articolo 138, paragrafo 1, lettera b), della direttiva IVA come modificata dalla direttiva (UE) 2018/1910, richiamato solo incidentalmente e ritenuto non applicabile ratione temporis.

Ragionamento della Corte

La Corte ricorda anzitutto che, nelle catene di due cessioni successive con un solo trasporto intracomunitario, tale trasporto può essere imputato a una sola cessione, da stabilire sulla base di una valutazione complessiva dei fatti. Tuttavia, in sede di rinvio pregiudiziale, la Corte è vincolata alla ricostruzione fattuale fornita dal giudice nazionale.

Sul piano dell’interpretazione dell’articolo 41, la Corte afferma che:

• la norma è applicabile anche se lo Stato membro di identificazione coincide con lo Stato membro di partenza del trasporto;
• il fatto che l’acquirente abbia usato il numero IVA di quello Stato non esclude, di per sé, il carattere intracomunitario dell’operazione;
• l’obiettivo dell’articolo 41 è garantire la tassazione dell’acquisto e prevenire la doppia imposizione.

La Corte precisa però che l’assoggettamento all’IVA da parte dei clienti di B. nello Stato membro di arrivo del trasporto riguarda un’operazione distinta e non è rilevante ai fini dell’applicabilità dell’articolo 41 alla prima cessione. Decisivo è invece che, dopo la riqualificazione, la cessione iniziale tra BOP e B. sia comunque assoggettata a IVA in Polonia come operazione non esente.

In tale situazione, manca il rischio di evasione fiscale che giustifica il meccanismo dell’articolo 41. L’applicazione della norma produrrebbe un’imposizione supplementare non coerente con i principi di neutralità fiscale e di proporzionalità, fondamentali nel sistema comune IVA.

Decisione e principio affermato

La Corte conclude che l’articolo 41 della direttiva IVA non osta, in linea generale, alla normativa nazionale che considera effettuato nello Stato membro di identificazione l’acquisto intracomunitario nella prima operazione di una catena, anche se l’operazione era stata erroneamente qualificata come interna. Tuttavia, la stessa disposizione, letta alla luce dei principi di proporzionalità e di neutralità fiscale, osta a tale normativa quando l’acquisto considerato nello Stato membro di identificazione deriva da una cessione intracomunitaria che non è stata trattata come operazione esente in quello Stato membro.

Implicazioni pratiche

Per gli operatori e i consulenti fiscali, la sentenza conferma che l’articolo 41 non va applicato in modo meccanico: occorre verificare se, nella sostanza, l’operazione originaria ha già subito una corretta tassazione o se l’applicazione della norma creerebbe una duplicazione dell’onere IVA priva di giustificazione antiabuso. In assenza di esenzione della cessione intracomunitaria nello Stato di partenza, il meccanismo correttivo non può essere usato per imporre un carico fiscale aggiuntivo incompatibile con il sistema armonizzato dell’IVA.