Sentenza del 22/07/2020 n. 15583 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava la deducibilità degli ammortamenti del marchio "Albatros" e la rettifica della perdita fiscale per l'anno 2006, sostenendo che le complesse operazioni societarie (cessione parziale del capitale, acquisizione tramite finanziamento, fusione per incorporazione, costituzione nello stesso giorno di una società veicolo con capitale irrisorio e successivo conferimento di ramo d'azienda con imputazione del marchio e del debito) costituivano un disegno elusivo diretto ad ottenere un vantaggio fiscale indebito. In particolare si denunciava che la sequenza negoziale aveva permesso la rivalutazione del marchio tramite disavanzo di fusione affrancato senza pagamento dell'imposta sostitutiva (D.Lgs. n. 358/1997, art. 6) e la conseguente deduzione integrale delle quote di ammortamento e degli interessi passivi in capo alla società veicolo, senza valide ragioni economiche reali a supporto dell'operazione.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo fondati i motivi di gravame. Ha censurato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale che aveva annullato l'avviso di accertamento, osservando che la C.T.R. non aveva compiutamente valutato la concatenazione e la sostanza economica delle operazioni e non aveva esaminato l'assetto del gruppo prima e dopo le operazioni, elemento decisivo per rilevare l'assenza di valide ragioni economiche. La Corte ha ritenuto le operazioni anomale e circolari, finalizzate a conseguire un vantaggio fiscale (rivalutazione del marchio a costo zero e deduzione degli ammortamenti) e non adeguatamente giustificate da ragioni economiche valide. Di conseguenza la Cassazione ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Commissione Tributaria Regionale del Friuli Venezia Giulia - sezione di Trieste, in diversa composizione, con ordine di motivare conformemente ai principi indicati e di decidere anche sulle spese di giudizio.

Norme richiamate

• Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 37-bis

  comma 1 (e richiamo al comma 5 nella fase istruttoria)

  La norma antielusiva rende inopponibili all'Amministrazione gli atti privi di valide ragioni economiche diretti ad aggirare obblighi fiscali; incombe sul contribuente l'onere di provare valide ragioni economiche 'non meramente marginali' che giustifichino l'operazione. La Corte ha applicato la norma per valutare la natura elusiva della concatenazione di fusioni, conferimenti e costituzione di veicolo societario.

• Decreto Legislativo n. 358 del 1997, articolo 6

  comma 2 (riferito alle fusioni deliberate prima del 30 aprile 2004)

  Prevede l'affrancamento del disavanzo da fusione; la Corte ha osservato che nel caso concreto tale istituto era stato utilizzato per determinare la rivalutazione del marchio senza pagamento dell'imposta sostitutiva, producendo poi un ammortamento deducibile che costituisce il vantaggio fiscale contestato.

• Decreto Legislativo 5 agosto 2015, n. 128, articolo 1 (Statuto del contribuente, art. 10-bis)

  introduzione disciplina abuso del diritto/ elusione fiscale

  Richiamato a supporto interpretativo: il principio antielusivo richiede la verifica della sostanza economica e considera artificiose le costruzioni prive di sostanza commerciale. La Corte ha usato questi principi per inquadrare l'operazione come artificiosa e circolare.

• Raccomandazione UE 2012/772 sulla pianificazione fiscale aggressiva

  Richiamata per i criteri interpretativi della mancanza di sostanza economica e per l'indicazione che vanno valutate, tra l'altro, la natura circolare delle operazioni. Serve come parametro per individuare costruzioni artificiose.

Massime di principio

• Se una serie di operazioni societarie appare 'circolare' o determina, dopo il loro compimento, un assetto sostanzialmente coincidente con il precedente (con sostituzione di entità ma medesimo controllo e funzione economica), sussiste un forte indizio di mancanza di sostanza economica e di finalità elusiva.
• L'onere di provare che le operazioni sono giustificate da valide ragioni economiche non meramente marginali grava sul contribuente; la mera enunciazione di finalità imprenditoriali generiche non è sufficiente.
• La ricostruzione globale e concatenata degli atti (esame dell'intera catena negoziale, dei tempi e delle modalità) è essenziale: giudici e Amministrazione devono valutare la sostanza economica complessiva, non solo le singole operazioni isolate.
• L'utilizzo di veicoli costituiti nello stesso giorno della fusione, con capitale irrisorio e finanziamenti fatti in modo da trasferire debiti e cespiti per ottenere benefici fiscali (rivalutazioni, affrancamenti, ammortamenti deducibili) aumenta la probabilità di qualificazione come operazione elusiva.
• I vantaggi fiscali rilevanti si individuano non solo nello sgravio immediato (es. mancato versamento dell'imposta sostitutiva), ma anche nella possibilità di dedurre spese o ammortamenti in capo a soggetti diversi laddove, secondo la sostanza, tali deduzioni sarebbero state altrimenti indeducibili.
• Per difendersi in casi analoghi, il contribuente dovrebbe documentare, con elementi probatori concreti e quantitativi, le ragioni economiche autonome e l'effettiva sostanza commerciale delle operazioni (business plan, motivazioni strategiche credibili, mutamento reale dell'assetto gestionale o dei rischi).
• Le autorità fiscali e i giudici possono avvalersi anche di principi comunitari e raccomandazioni UE per interpretare il concetto di 'sostanza economica' e identificare costruzioni artificiali.