Cassazione Civile, Ordinanza n. 04665/2024 del 21/02/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso per l'anno d'imposta 2011 con cui l'Ufficio ha recuperato a tassazione maggiori ricavi non dichiarati e costi ritenuti indeducibili o non detraibili, in particolare: retribuzioni pagate in nero a una dipendente, costi per riparazioni di autoveicoli e autocarri giudicati non inerenti, e costi relativi a rapporti di consulenza con altra società ritenuti afferenti a operazioni oggettivamente inesistenti o economicamente inesistenti. Dopo il rigetto in primo grado e in appello, la società ha proposto ricorso per cassazione con quattro motivi: 1) nullità della sentenza per motivazione apparente, perché la CTR avrebbe recepito acriticamente la difesa dell'Ufficio; 2) violazione delle norme sull'accertamento parziale e sulla prova presuntiva, sostenendo che non fosse consentito fondare su elementi indiziari un accertamento parziale relativo a retribuzioni in nero; 3) violazione dell'art. 109 TUIR per avere ritenuto indeducibili i costi di riparazione di veicoli, assumendo che potessero comunque essere inerenti; 4) violazione dell'art. 109 TUIR e dell'art. 19 DPR 633/1972, per avere escluso la deducibilità/detraibilità dei costi di consulenza con altra società nonostante un decreto di archiviazione penale e la documentazione contrattuale, deducendo che il risparmio fiscale non incide sui costi di operazioni reali.

La decisione

La Corte ha respinto tutti i motivi. Sul primo ha escluso la nullità della motivazione, affermando che la riproduzione di parti degli atti di parte non rende la sentenza nulla se la decisione è riconducibile all'organo giudicante e la motivazione risulta comprensibile e frutto di vaglio critico. Sul secondo ha ribadito che l'accertamento parziale segue le regole dell'accertamento ordinario e può fondarsi anche su prove indiziarie e documentazione extracontabile, specie in presenza di lavoro "in nero", con onere del contribuente di fornire prova contraria. Sul terzo ha dichiarato inammissibile la censura, osservando che la CTR aveva correttamente applicato il principio secondo cui i costi sono deducibili solo se inerenti all'attività d'impresa e che spetta al contribuente provarne esistenza, natura e destinazione concreta; la ricorrente mirava in realtà a una rivalutazione del merito. Sul quarto ha dichiarato inammissibile il motivo perché non colpiva la ratio decidendi: la CTR non aveva escluso i costi per mera mancanza di inerenza, ma aveva ritenuto provata dall'Ufficio l'oggettiva inesistenza economica delle operazioni, con conseguente indeducibilità dei costi; inoltre ha ritenuto irrilevante il decreto di archiviazione penale e non provato l'effettivo interesse economico-societario. Il ricorso è stato quindi rigettato e la società ricorrente è stata condannata alle spese del giudizio di legittimità in favore dell'Agenzia delle Entrate.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  È stato invocato per denunciare la nullità della sentenza per motivazione apparente, ma la Corte ha escluso il vizio ritenendo la motivazione riconducibile al giudice e sufficientemente chiara.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È stato invocato per denunciare violazioni di legge in materia di accertamento tributario e deducibilità dei costi; la Corte ha respinto o dichiarato inammissibili le censure.

• art. 41-bis d.P.R. 600/1973

  Richiamato come norma sull'accertamento parziale; la Corte ribadisce che esso è una modalità procedurale non autonoma rispetto all'accertamento ordinario e può fondarsi anche su presunzioni.

• art. 25 d.lgs. 446/1997

  Richiamato nel secondo motivo insieme alle altre norme sull'accertamento; la Corte non ne svolge una autonoma interpretazione, ma respinge la doglianza sulla base della disciplina dell'accertamento tributario e della prova indiziaria.

• art. 54 d.P.R. 633/1972

  Richiamato per contestare la ripresa IVA; la Corte ribadisce che l'accertamento può essere fondato su elementi indiziari e documentazione extracontabile.

• art. 38 d.P.R. 600/1973

  Richiamato dalla Corte come base dell'accertamento ordinario cui l'accertamento parziale si ricollega.

• art. 39 d.P.R. 600/1973

  La Corte afferma che la documentazione extracontabile e gli elementi relativi al lavoro in nero possono integrare presunzioni gravi, precise e concordanti ai fini dell'accertamento.

• art. 55 d.P.R. 633/1972

  Richiamato dalla Corte insieme agli artt. 38 e 54 come disciplina dell'accertamento ordinario richiamata dall'accertamento parziale.

• art. 109 d.P.R. 917/1986

  La Corte ribadisce che i costi sono deducibili solo se inerenti all'attività d'impresa; in presenza di operazioni oggettivamente inesistenti o di costi non riferiti all'impresa, la deduzione è esclusa.

• art. 19 d.P.R. 633/1972

  Richiamato nel quarto motivo per sostenere la detraibilità IVA; la Corte conferma l'indeducibilità/indetraibilità in presenza di operazioni oggettivamente inesistenti.

• art. 408 c.p.p.

  Richiamato con riferimento al decreto di archiviazione penale, ritenuto privo di efficacia preclusiva nel giudizio tributario.

• art. 654 c.p.p.

  Richiamato per escludere che il decreto di archiviazione possa avere autorità di giudicato o efficacia vincolante nel processo tributario.

• art. 366, comma 1, n. 6, c.p.c.

  La Corte osserva che il decreto di archiviazione non era stato trascritto in ricorso, con conseguente difetto di specificità della censura e impossibilità di esaminarne il contenuto.

• artt. 2709 ss. c.c.

  Richiamati per definire l'ambito della nozione di scritture contabili e la rilevanza degli elementi extracontabili come documenti utilizzabili in chiave indiziaria.

Massime di principio

• Nel processo tributario la motivazione della sentenza non è nulla per il solo fatto di recepire, anche ampiamente, argomentazioni o passaggi difensivi di una parte, purché la decisione sia chiaramente riferibile al giudice e risulti un effettivo vaglio critico delle opposte posizioni.
• L'accertamento parziale non costituisce un metodo autonomo e separato rispetto all'accertamento ordinario: è una modalità procedurale che segue le medesime regole probatorie e può fondarsi anche su elementi indiziari e presuntivi.
• La documentazione extracontabile e gli elementi sintomatici del lavoro "in nero" possono integrare presunzioni gravi, precise e concordanti, idonee a sorreggere la pretesa fiscale, restando a carico del contribuente l'onere di fornire prova contraria adeguata.
• In materia di imposte sui redditi d'impresa, la deducibilità dei costi richiede l'inerenza all'attività imprenditoriale: non basta allegare una generica utilità potenziale o indiretta, ma occorre provare esistenza, natura, fatto giustificativo e concreta destinazione del costo.
• Quando l'Ufficio prova l'inesistenza oggettiva dell'operazione, i costi correlati sono indeducibili; la fattura, la regolarità formale delle scritture o dei mezzi di pagamento non bastano a dimostrare l'effettività dell'operazione.
• Il decreto di archiviazione penale non vincola il giudice tributario e non impedisce una autonoma qualificazione dei medesimi fatti ai fini fiscali.

Come è indicizzato