Sentenza del 26/06/2015 n. 13270 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato per cassazione la sentenza della CTR Molise che aveva annullato due avvisi di accertamento relativi a IRPEG e ILOR per gli anni 1995 e 1996, oltre alle sanzioni. Ha contestato, in particolare, la ritenuta carenza di motivazione degli avvisi fondati sul processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza; la valutazione delle somme prelevate dai soci e dall'amministratore, ritenute dalla CTR appropriazioni indebite anziché finanziamenti produttivi di interessi; la qualificazione e la deducibilità di alcune sopravvenienze passive e la natura risarcitoria del credito verso ANAS; nonché la decisione sulle sanzioni.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo, il secondo e il terzo motivo di ricorso e ha dichiarato inammissibile il quarto per carenza di interesse. Ha ritenuto legittima, in linea di principio, la motivazione per relationem degli avvisi che richiamano il PVC della Guardia di Finanza, purché il contribuente possa conoscerne il contenuto. Ha inoltre censurato la motivazione della CTR sulle somme erogate ai soci, rilevando che le appostazioni contabili come crediti verso soci potevano far operare la presunzione di onerosità del mutuo e della maturazione di interessi, salvo prova contraria. È stata censurata anche la qualificazione del credito verso ANAS come risarcimento non imponibile e la compensazione con sopravvenienze passive ritenute fittizie, poiché la CTR non aveva adeguatamente verificato la natura delle somme. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio ad altra sezione della CTR Molise, che dovrà riesaminare la controversia e provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità. La questione delle sanzioni dovrà essere riesaminata dal giudice del rinvio.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43

  La norma è richiamata tra quelle relative agli avvisi di accertamento e ai loro requisiti; la Corte ha ritenuto erronea la conclusione della CTR sulla carenza di motivazione derivante dal richiamo al PVC.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 56

  Richiamata dall'Agenzia in materia di motivazione degli atti impositivi, sebbene la controversia riguardasse esclusivamente imposte dirette. La Corte ha precisato che il richiamo era inconferente rispetto all'oggetto della causa.

• D.Lgs. n. 300 del 1999, art. 72

  Consente alle Agenzie fiscali di avvalersi del patrocinio dell'Avvocatura dello Stato. Il ricorso dell'Agenzia è stato ritenuto ammissibile anche senza una specifica autorizzazione o richiesta di mandato per il singolo giudizio.

• R.D. n. 1611 del 1933, art. 43

  In presenza di autorizzazione legislativa, il patrocinio dell'Avvocatura dello Stato è assunto in via organica ed esclusiva, senza necessità di speciali autorizzazioni processuali.

• Codice civile, art. 1815, comma 1

  In mancanza di una diversa pattuizione, il mutuo si presume oneroso e sono dovuti gli interessi nella misura legale. La norma concorre a fondare la presunzione di interessi sui crediti verso soci.

• D.P.R. n. 917 del 1986, artt. 42 e 56

  Le disposizioni, nel testo applicabile ratione temporis, sono state richiamate per sostenere la rilevanza fiscale degli interessi maturati sui finanziamenti o crediti verso soci e la conseguente presunzione di imponibilità, salvo prova contraria.

• Codice civile, art. 2624, comma 1, nel testo vigente all'epoca

  Prevedeva il divieto per l'amministratore di ricevere prestiti dalla società. La Corte ha chiarito che, se il prestito all'amministratore fosse nullo, esso non potrebbe produrre interessi imponibili, salvo la prova di maggiori redditi concretamente conseguiti dalla società.

• Codice civile, artt. 1418 e 1399

  La violazione del divieto di finanziamento all'amministratore determina la nullità del negozio, non la mera annullabilità per conflitto di interessi; tale nullità non è suscettibile di ratifica da parte della società.

• D.P.R. n. 917 del 1986, artt. 6, comma 2, 53, comma 1, lett. d, 54, comma 1, lett. b, e 55, comma 3, lett. a, nel testo vigente ratione temporis

  La natura fiscale di un'indennità o risarcimento dipende dalla funzione concreta: se reintegra ricavi o beni produttivi di reddito, può essere imponibile come ricavo, plusvalenza o sopravvenienza attiva; solo un risarcimento puro, non sostitutivo di componenti reddituali imponibili, può non concorrere al reddito.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 11

  Richiamato dall'Agenzia in tema di responsabilità per sanzioni tributarie; la Corte non ha esaminato nel merito la questione, ritenendo il motivo inammissibile perché la relativa statuizione era stata assorbita.

• Codice di procedura civile, artt. 360, 366, n. 5, e 372

  La Corte ha applicato i limiti del giudizio di cassazione: ha censurato la motivazione insufficiente o logicamente incongrua della CTR e ha escluso l'esame di documenti penali prodotti per la prima volta in cassazione.

Massime di principio

• Un avviso di accertamento può motivare per relationem richiamando un PVC della Guardia di Finanza, soprattutto quando il PVC è conosciuto o conoscibile dal contribuente; non è automaticamente nullo perché non riproduce una valutazione autonoma dettagliata, purché siano comprensibili i presupposti della pretesa.
• Le somme erogate da una società ai soci e contabilizzate come crediti verso soci possono essere considerate finanziamenti onerosi, con presunzione di maturazione degli interessi legali, salvo che il contribuente dimostri concretamente la diversa natura delle somme.
• Le risultanze di un procedimento penale non vincolano il giudice tributario, ma devono essere esaminate criticamente e confrontate con gli altri elementi probatori; non basta richiamare genericamente le conclusioni del pubblico ministero o parlare di appropriazione indebita senza indicare i fatti accertati.
• La posizione dell'amministratore deve essere distinta da quella dei soci: un eventuale prestito nullo all'amministratore, per violazione del divieto societario applicabile all'epoca, non produce automaticamente interessi imponibili, salvo prova di un reddito effettivamente conseguito dalla società.
• La qualificazione di una somma come risarcimento non imponibile richiede l'analisi della sua funzione concreta e della documentazione sottostante; se l'indennizzo reintegra ricavi, beni o componenti reddituali, può concorrere alla formazione del reddito.
• Nel giudizio di cassazione non possono essere introdotti per la prima volta documenti destinati a dimostrare fatti rilevanti, salvo i limitati casi previsti dalla legge; la prova deve essere prodotta nei precedenti gradi di giudizio.
• Quando la sentenza d'appello è cassata per motivazione insufficiente o contraddittoria, la Corte normalmente rinvia la causa al giudice di merito, che deve riesaminare i fatti secondo i principi indicati e decidere nuovamente anche sulle questioni rimaste assorbite.