Sentenza del 14/02/2022 n. 190 - Comm. Trib. Reg. Emilia Romagna

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento IMU relativo all'unità immobiliare oggetto di contratto di locazione finanziaria risolto anticipatamente il 9.9.2011; la questione centrale era stabilire quale soggetto fosse passivo dell'IMU per l'anno 2012 (la società locatrice/proprietaria o l'utilizzatore/conduttore che non aveva materialmente restituito il bene). L'appellante sosteneva che la soggettività passiva resta in capo all'utilizzatore finché non interviene la riconsegna materiale comprovata da verbale e richiamava le istruzioni ministeriali che pongono obblighi dichiarativi legati alla riconsegna.

La decisione

La Commissione ha respinto l'appello e confermato la decisione della Commissione Tributaria Provinciale di Modena: l'IMU per il periodo successivo alla risoluzione del contratto è dovuta dalla società concedente/proprietaria sin dalla data di risoluzione, anche se il bene non è stato materialmente restituito dall'utilizzatore. Le istruzioni ministeriali (D.M.) che disciplinano modalità dichiarative non possono modificare la soggettività passiva stabilita dalla legge. La precedente sentenza era stata comunque favorevole al contribuente soltanto sul ricalcolo delle sanzioni (annullate) ma non sull'imposta; la Corte ha compensato integralmente le spese di lite.

Norme richiamate

• D.L.vo n. 23/2011

  Per i contratti di locazione finanziaria la norma individua come soggetto passivo il locatario dalla data della stipula e per tutta la durata del contratto; alla cessazione del contratto (es. risoluzione) la soggettività passiva torna in capo al concedente/proprietario, indipendentemente dalla mera detenzione materiale del bene

• D.M. 30.10.2012

  Predispone regole procedurali e dichiarative (es. obbligo di dichiarazione entro 90 giorni dalla riconsegna comprovata), ma non ha forza di legge e non può modificare la soggettività passiva prevista dall'art. 9 del D.L.vo n. 23/2011

• D.M. 20.10.2012

  richiamato dall'appellante per l'interpretazione della durata del contratto di leasing

  È invocato per sostenere che la soggettività passiva cambia solo con la riconsegna; il giudice ha ritenuto che tali disposizioni interpretative non possano derogare alla disciplina primaria di legge

• L. n. 147/2013

  art. 1 co. 272 (riferimento alla disciplina TASI)

  La disciplina TASI ha presupposti diversi e prevede in alcuni casi la soggettività dell'utilizzatore fino alla riconsegna; tale disciplina non incide però sulla regola sostanziale dell'IMU stabilita dal D.L.vo n. 23/2011

• Giurisprudenza

  Cass. Civ. n. 20977/2021; n. 27631/2020; n. 7227/2020; n. 25249/2019; n. 13793/2019; Cass. Civ. n. 29973/2019; CTR varie

  Orientamento consolidato: con la risoluzione del contratto di leasing la soggettività passiva IMU si determina in capo al concedente anche se la disponibilità materiale non è stata ristabilita, perché rileva il venir meno del titolo contrattuale che giustificava la detenzione qualificata dell'utilizzatore

Massime di principio

• Per l'IMU rileva il titolo giuridico (durata/estinzione del contratto) e non la sola detenzione materiale: la cessazione del rapporto contrattuale sposta la soggettività passiva sul concedente anche in mancanza di riconsegna fisica
• Le istruzioni ministeriali (D.M.) definiscono obblighi dichiarativi e procedure, ma non possono modificare la disciplina sostanziale contenuta in una legge o in un decreto legislativo
• La disciplina della TASI è distinta e può prevedere regole diverse (es. responsabilità dell'utilizzatore fino alla riconsegna), perciò bisogna valutare separatamente IMU e TASI
• In contenziosi simili è fondamentale documentare la data di risoluzione/estinzione contrattuale e la eventuale mancata riconsegna; tuttavia l'assenza del verbale di riconsegna non impedisce al concedente di essere considerato soggetto passivo dell'IMU dopo la risoluzione
• La posizione su sanzioni e obblighi dichiarativi può essere più favorevole al contribuente (es. annullamento sanzioni se conformatosi a istruzioni ministeriali), ma ciò non implica la modifica della regola sulla soggettività passiva
• In caso di dubbio, verificare la giurisprudenza più recente: i tribunali hanno costantemente affermato la prevalenza della regola contrattuale sulla mera detenzione materiale ai fini IMU