Sentenza del 12/11/2021 n. 766 - Comm. Trib. Reg. per l'Abruzzo

Esito

La controversia

Impugnazione della cartella esattoriale relativa a maggiori imposte per il 2013 originate dalla mancata fruizione, nei redditi 2010, della detassazione prevista dall'art. 6 commi 13-19 L. 388/2000 (Tremonti ambientale) e dal successivo riporto della perdita fiscale nei modelli UNICO. La controversia verte su: cumulabilità della Tremonti ambientale con le tariffe incentivanti conto energia; possibilità di emendare la dichiarazione originaria mediante integrativa ai sensi dell'art. 2 DPR 322/1998 o con successiva riapprovazione di bilancio; tempestività e decadenze per l'integrazione; opponibilità di un controllo automatizzato ex art. 36-bis DPR 600/1973 quando è stato poi emesso un avviso di accertamento; e sulla rilevanza del DM MISE 05/07/2012 che ha chiarito la cumulabilità.

La decisione

La CTR ha respinto l'appello dell'Ufficio e confermato la sentenza di primo grado che aveva annullato la cartella. Ha ritenuto emendabile la dichiarazione e legittima l'operazione della contribuente (perizia, riapprovazione del bilancio, presentazione dell'integrativa UNICO) alla luce dell'incertezza interpretativa circa la cumulabilità degli incentivi e del chiarimento ministeriale/DM. La Commissione ha inoltre escluso che la notifica del controllo automatizzato del 27/05/2016 fosse decisiva per precludere l'integrazione e ha richiamato la giurisprudenza di legittimità che ammette l'emendabilità della dichiarazione, salvo limiti quando la dichiarazione abbia natura negoziale, purché l'errore sia essenziale e oggettivamente riconoscibile.

Norme richiamate

• Legge 388/2000 art. 6 commi 13-19 (Tremonti ambientale)

  Prevede detassazione per investimenti ambientali; nel caso oggetto di causa la sua applicazione e la cumulabilità con le tariffe conto energia era oggetto di incertezza interpretativa fino al DM MISE 05/07/2012.

• D.M. Ministero dello Sviluppo Economico 05/07/2012

  pubblicato in G.U. il 10/07/2012

  Chiarimento di interpretazione autentica che ha confermato la cumulabilità tra la detassazione Tremonti ambientale e le tariffe incentivanti del conto energia; tale chiarimento ha reso possibile l'emendazione delle dichiarazioni e l'applicazione retroattiva del beneficio, salvo limiti di decadenza.

• D.P.R. 29/9/1998 n. 322 art. 2 comma 8 (dichiarazione integrativa)

  Consentiva, ratione temporis, di integrare la dichiarazione annuale entro il termine per la presentazione della dichiarazione del periodo d'imposta successivo; la CTR ha rilevato i vincoli temporali ma ha ricordato che l'emendazione in sede contenziosa è comunque riconosciuta dalla giurisprudenza quando serve a limitare pretese impositive indebite.

• D.P.R. 26/10/1972 n. 600 art. 36-bis

  Consente il controllo automatizzato delle dichiarazioni. La CTR ha osservato che la cartella impugnata si riferiva a un controllo ex art. 36-bis e che le questioni relative a successivo avviso di accertamento non annullano la possibilità di contestare la cartella mediante impugnazione.

• D.P.R. 29/9/1973 n. 602 artt. 15 e 38

  Art. 15 citato in relazione ai limiti di riscossione in presenza di contenzioso; art. 38 disciplina l'istanza di rimborso. La CTR ha richiamato che dopo il pagamento della cartella l'unica possibilità di reazione giudiziale è l'impugnazione della cartella stessa e non sempre l'istanza di rimborso.

• Cass. SS.UU. 30/6/2016 n. 13378

  Ha stabilito che l'emendabilità generale delle dichiarazioni vale per le dichiarazioni di scienza, mentre per le dichiarazioni negoziali l'emendazione è ammessa solo se l'errore è essenziale e oggettivamente riconoscibile (richiamo all'art. 1427 c.c.). La CTR ha applicato questo principio riconoscendo la emendabilità nel caso concreto per l'oggettiva incertezza interpretativa.

• Cass. Sent. n. 15982/2020

  Affermata la possibilità per il contribuente di contestare l'atto impositivo anche emendando la dichiarazione e che l'impugnazione della cartella esattoriale è spesso l'unica possibile tutela dopo il pagamento; richiamata dalla CTR a sostegno dell'emendabilità in sede contenziosa.

Massime di principio

• Il contribuente può impugnare una cartella esattoriale anche opponendo l'emendamento di dichiarazioni precedenti quando l'atto lo soggetti ad oneri maggiori di quelli dovuti per legge.
• L'emendazione della dichiarazione è più agevole se la dichiarazione è mera manifestazione di fatti o di scienza; se invece ha natura negoziale l'emendabilità richiede che l'errore sia essenziale e oggettivamente riconoscibile (criterio dell'art. 1427 c.c.).
• In presenza di incertezza interpretativa normativa (es. cumulabilità di benefici), la mancata scelta iniziale del contribuente non va automaticamente qualificata come scelta negoziale non emendabile; è importante documentare gli elementi oggettivi che giustificano l'errore (chiarimenti ministeriali successivi, perizia, riapprovazione del bilancio, comunicazioni agli enti competenti).
• I termini per presentare dichiarazioni integrative dipendono dall'art. 2 DPR 322/1998 e dalle modifiche normative nel tempo; occorre verificare la versione vigente ratione temporis. Tuttavia, in sede di contenzioso la giurisprudenza ammette l'emendabilità per evitare imposizioni indebite.
• Quando viene notificata una cartella basata su controllo automatico ex art. 36-bis, il contribuente deve comunque valutare la possibilità di impugnare la cartella e proporre l'integrativa o produrre le prove dell'errore originario; l'esistenza di successivi avvisi di accertamento non annulla automaticamente la tutela contro la cartella.
• Dopo il pagamento della cartella la tutela privilegiata è l'impugnazione della cartella stessa; l'istanza di rimborso può essere alternativa ma è soggetta a termini di decadenza e a diverse regole procedurali.