Sentenza del 27/05/2015 n. 10913 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia impugnava per cassazione la sentenza della CTR Emilia-Romagna che aveva confermato la decisione di primo grado favorevole alla società. L’accertamento, notificato il 10 febbraio 2005 sulla base di una verifica fiscale, contestava la deducibilità dei costi per sponsorizzazioni di sodalizi sportivi e manifestazioni fieristiche, qualificandoli come spese di rappresentanza anziché pubblicitarie, con conseguente rettifica delle dichiarazioni IVA, IRPEG e IRAP e rideterminazione del debito d’imposta. L’Agenzia ha proposto quattro motivi: vizio di motivazione per mancato esame dei singoli contratti e delle contestazioni; violazione dell’art. 2697 c.c. per avere, a suo dire, addossato all’Ufficio l’onere della prova; violazione dell’art. 74 TUIR, vecchio testo, per aver assimilato genericamente le sponsorizzazioni a spese pubblicitarie; violazione dell’art. 90, comma 8, della L. n. 289/2002.

La decisione

La Cassazione ha accolto il secondo e il terzo motivo e dichiarato inammissibili il primo e il quarto. Il primo è stato ritenuto carente di autosufficienza: il ricorso non riportava né individuava adeguatamente i singoli contratti, le prestazioni e gli elementi necessari a verificare le censure. Il secondo è stato accolto perché spettava alla contribuente provare l’inerenza dei costi, inclusa la congruità e la concreta potenzialità delle sponsorizzazioni locali di generare vantaggi commerciali per un’impresa rivolta prevalentemente ai mercati esteri. Il terzo è stato accolto perché la CTR aveva considerato indistintamente pubblicitarie e interamente deducibili tutte le sponsorizzazioni: la distinzione dipende dagli obiettivi e dalla prova di una diretta aspettativa di ritorno commerciale; senza tale prova, le spese sono di rappresentanza e deducibili nei limiti previsti dalla norma. Il quarto motivo è stato dichiarato inammissibile perché la CTR non aveva applicato né richiamato l’art. 90, comma 8, citato dall’Agenzia. La sentenza è stata cassata con rinvio alla CTR Emilia-Romagna per un nuovo esame e per la liquidazione delle spese del giudizio di cassazione. Non è stata definitivamente accertata l’indeducibilità delle spese: il giudice di rinvio dovrà riesaminare la controversia secondo i principi indicati.

Norme richiamate

• Art. 366, comma 1, n. 6, c.p.c.

  la disposizione di cui all'art. 366 c.p.c. , comma 1, n. 6, "costituente la conseguenza del principio di autosufficienza dell'esposizione del motivo di ricorso per cassazione", impone di indicare specificamente, a pena di inammissibilità, oltre al luogo in cui ne è avvenuta la produzione, "gli atti processuali ed i documenti su cui il ricorso si fonda mediante riproduzione diretta del contenuto che sorregge la censura, oppure attraverso una riproduzione indiretta di esso con specificazione della parte del documento cui corrisponde l'indiretta riproduzione".

  Il ricorso per cassazione deve indicare in modo specifico gli atti e i documenti posti a fondamento delle censure e riportarne il contenuto rilevante, direttamente o indirettamente, precisando dove sono reperibili; in mancanza, la censura è inammissibile.

• Art. 2697 c.c.

  l'onere della prova dei presupposti dei costi ed oneri deducibili concorrenti alla determinazione del reddito d'impresa, ivi compresa la loro inerenza e la loro diretta imputazione ad attività produttive di ricavi, incomba al contribuente

  È il contribuente che chiede la deduzione a dover provare i presupposti del costo, compresa l’inerenza. Per le sponsorizzazioni deve dimostrare, oltre alla congruità, le potenziali utilità commerciali o i vantaggi conseguibili per la propria attività.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 75, vecchio testo

  Sarebbe stato più esattamente onere della parte dimostrare non solo la congruità dei costi sostenuti a fini di sponsorizzazione in rapporto all'attività caratteristica e al volume d'affari che ne costituiva il risultato, ma pure la loro idoneità ad ampliare le prospettive di crescita dell'impresa nell'ambito territoriale beneficiato dalle attività di sponsorizzazione

  L’inerenza richiede una verifica concreta del rapporto tra costo, attività e volume d’affari, nonché della capacità della sponsorizzazione di favorire la crescita dell’impresa nel territorio interessato. La documentazione della spesa, da sola, non dimostra tale requisito.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 74, comma 2, vecchio testo (ora art. 108 TUIR)

  il criterio discretivo tra spese di rappresentanza e di pubblicità va individuato nella diversità, anche strategica, degli obiettivi, atteso che costituiscono spese di rappresentanza i costi sostenuti per accrescere il prestigio e l'immagine della società e per potenziarne le possibilità di sviluppo, senza dar luogo ad una aspettativa di incremento delle vendite, mentre sono spese di pubblicità o propaganda quelle erogate per la realizzazione di iniziative tendenti, prevalentemente anche se non esclusivamente, alla pubblicizzazione di prodotti, marchi e servizi, o comunque al fine diretto di incrementare le vendite

  La qualificazione dipende dalla finalità concreta e strategica: i costi diretti a immagine e prestigio, senza aspettativa di aumento delle vendite, sono di rappresentanza; quelli volti prevalentemente a promuovere prodotti, marchi o servizi o ad aumentare le vendite sono pubblicitari. Le sponsorizzazioni non sono automaticamente spese pubblicitarie: il contribuente deve provare una diretta aspettativa di ritorno commerciale; in difetto, sono spese di rappresentanza, deducibili nei limiti di legge.

• Art. 384, comma 2, c.p.c.

  La disposizione è applicata per cassare la sentenza e rinviare la causa al giudice territoriale, cui spetta il nuovo esame secondo i principi enunciati e la liquidazione delle spese del giudizio di cassazione.

Massime di principio

• Chi deduce costi di sponsorizzazione deve provarne l’inerenza all’attività d’impresa: non bastano la fattura, la prova del pagamento o la generica affermazione che la pubblicità può incrementare le vendite.
• La prova deve riguardare la congruità della spesa e la sua concreta attitudine a produrre utilità commerciali per l’impresa, valutate in relazione all’attività svolta, al volume d’affari e al contesto territoriale della sponsorizzazione.
• La sponsorizzazione è pubblicità quando è diretta prevalentemente a promuovere prodotti, marchi o servizi o a incrementare le vendite; è rappresentanza quando mira all’immagine e al prestigio senza una diretta aspettativa di ritorno commerciale. La qualificazione non è automatica e dipende dagli elementi del caso concreto.
• Il giudice non può ritenere deducibili tutte le sponsorizzazioni in modo indistinto né sostituirsi all’imprenditore nelle scelte commerciali; deve però verificare, alla luce delle contestazioni e delle prove, finalità, inerenza e congruità dei singoli costi.
• Nel ricorso per cassazione, chi denuncia l’omesso o errato esame di contratti, documenti o prove deve indicarne con precisione il contenuto rilevante e la collocazione processuale; una censura generica o una mera sintesi delle contestazioni è inammissibile.