Cassazione Civile, Ordinanza n. 09913/2025 del 16/04/2025

Esito

La controversia

Una società operante nel trasporto pubblico di passeggeri aveva presentato istanza di rimborso dell'IRAP versata per tre annualità, invocando le deduzioni sul costo del lavoro introdotte dalla legge finanziaria 2007, cioè il c.d. beneficio di riduzione del cuneo fiscale. L'istanza era stata respinta per silenzio-rifiuto; in primo grado il ricorso era stato accolto, ma in appello la decisione era stata riformata perché la CTR aveva ritenuto che l'impresa operasse in concessione e a tariffa, quindi in un settore escluso dal beneficio. In cassazione la società ha dedotto, in sintesi: nullità della sentenza per motivazione apparente sul punto della concessione; violazione di legge per avere qualificato il rapporto come concessione senza verificare se si trattasse di concessione traslativa o, invece, di contratto di servizio assimilabile all'appalto; violazione di legge per avere ritenuto sufficiente la mera presenza di una tariffa senza accertare se essa fosse realmente remunerativa e idonea a compensare i costi del servizio; ulteriore nullità per motivazione apparente nella parte in cui la CTR aveva richiamato un rischio di sovra-compensazione senza un concreto raffronto con le clausole contrattuali e con il meccanismo tariffario.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto congiuntamente i quattro motivi. Ha affermato che, per escludere il beneficio IRAP nei settori indicati dall'art. 11 del d.lgs. n. 446 del 1997, non basta rilevare astrattamente che il servizio sia affidato all'esito di una procedura pubblica e che il corrispettivo sia collegato a una tariffa: occorre verificare in concreto, sulla base del titolo e delle clausole del rapporto, se vi sia una concessione traslativa con assunzione del rischio operativo da parte dell'affidatario e se la tariffa sia remunerativa, cioè costruita tenendo conto anche del costo fiscale IRAP. Poiché la CTR si era limitata a formule generiche, senza scrutinare il contratto di servizio e senza accertare la natura della tariffa, la motivazione è stata ritenuta giuridicamente e logicamente insufficiente. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, Sezione staccata di Brescia, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 38, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 601

  richiamato come base dell'istanza di rimborso proposta dalla contribuente; il testo non sviluppa una specifica interpretazione della norma.

• art. 11, comma 1, lett. a), d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  la riduzione della base imponibile IRAP non si applica alle imprese operanti in concessione e a tariffa nei settori indicati; l'esclusione richiede la compresenza del requisito della concessione e di una tariffa remunerativa che tenga conto del costo fiscale dell'IRAP.

• legge 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, comma 266

  ha modificato l'art. 11 del d.lgs. n. 446 del 1997 introducendo le deduzioni sul costo del lavoro, poi escluse per i settori in concessione e a tariffa.

• art. 117 Cost.

  richiamato nel motivo di ricorso come parametro della censura di violazione di legge; non è oggetto di autonoma statuizione interpretativa specifica.

• d.lgs. 19 novembre 1997, n. 422, artt. 15, 16, 18 e 19

  richiamato dalla ricorrente per sostenere che il contratto di servizio nel trasporto pubblico, se conforme al modello legale, va ricondotto all'appalto di servizi e non alla concessione.

• art. 3, d.lgs. 18 aprile 2016, n. 50, comma 1, lett. vv)

  richiamato per la definizione di concessione di servizi: affidamento in cui il corrispettivo consiste nel diritto di gestire il servizio, con assunzione del rischio operativo.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  invocato ai fini della censura di nullità per motivazione apparente della sentenza tributaria.

• art. 61, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  invocato insieme alle norme sulla motivazione della sentenza tributaria.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  richiamato per la dedotta nullità della sentenza per motivazione mancante o apparente.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  richiamato dalla ricorrente in tema di motivazione della decisione.

• art. 111, comma 6, Cost.

  richiamato come parametro costituzionale dell'obbligo di motivazione.

• art. 360, comma 1, nn. 2, 3 e 4, c.p.c.

  indica i vizi denunciati in cassazione: nullità della sentenza, violazione di legge e motivazione apparente.

• art. 107 TFUE

  evocato per spiegare che il beneficio fiscale sarebbe incompatibile solo ove produca un aiuto di Stato o una sovra-compensazione selettiva.

• art. 108 TFUE

  richiamato nel passaggio sulla valutazione della Commissione europea delle misure di aiuto o agevolazione fiscale.

• art. 30 d.lgs. 12 aprile 2006, n. 163

  richiamato come precedente disciplina della concessione di servizi, utile a distinguere concessione e appalto.

• art. 18 e 19 d.lgs. 19 novembre 1997, n. 422

  richiamati dalla ricorrente per sostenere che il contratto di servizio nel trasporto pubblico avrebbe natura appaltistica.

Massime di principio

• Ai fini dell'esclusione del beneficio IRAP per le imprese operanti nei settori indicati dall'art. 11 del d.lgs. n. 446 del 1997, non è sufficiente un richiamo astratto alla concessione o alla tariffa: il giudice deve verificare in concreto il titolo del rapporto e le sue clausole per accertare se l'affidamento sia realmente una concessione traslativa con assunzione del rischio operativo da parte del gestore.
• La nozione di concessione di servizi si distingue dall'appalto non per il carattere provvedimentale o contrattuale dell'atto, ma per il trasferimento del rischio economico della gestione al privato e per il fatto che il corrispettivo sia dato dal diritto di sfruttare il servizio verso l'utenza.
• La mera previsione di un corrispettivo o di una tariffa fissata dall'ente pubblico non basta: per escludere il beneficio fiscale la tariffa deve essere remunerativa e tale da tener conto, in modo specifico, del costo fiscale dell'IRAP.
• L'esclusione dal cuneo fiscale nei settori regolamentati risponde alla ratio di evitare sovra-compensazioni: il vantaggio fiscale non spetta quando la tariffa già incorpora il costo dell'imposta e il suo riconoscimento determinerebbe un indebito vantaggio economico.
• Una motivazione che si limiti a formule generiche sulla natura concessoria del servizio e sulla sua remunerazione a tariffa, senza esaminare il contratto e senza confrontarsi con il meccanismo economico concreto, è insufficiente e censurabile in cassazione.

Come è indicizzato