Cassazione Civile, Sentenza n. 3078/2021 del 09/02/2021

Esito

La controversia

La controversia riguarda la qualificazione come elusiva di un'operazione societaria del 1999: costituzione di Ferrania S.p.A., aumento del capitale mediante conferimento di rami d'azienda da parte delle socie Imation S.p.A. e Imation Ricerche S.p.A., con emergenza contabile di una minusvalenza/badwill neutralizzata fiscalmente dalla conferente e trasferita alla conferitaria, che la ha poi ripartita in fondi rischi. Successivamente le partecipazioni sono state cedute a Ferrania Lux (Lussemburgo). L'Agenzia ha emesso avviso di accertamento rilevando carattere elusivo ex art.37-bis d.P.R. 600/1973 e recuperando maggiori imposte per l'anno 2000. In primo grado il ricorso societario era stato accolto; la CTR ha riformato la sentenza ritenendo l'operazione elusiva per mancanza di valide ragioni economiche e per l'abusivo utilizzo dei fondi oneri di ristrutturazione e badwill in neutralità fiscale ai sensi dell'art.4 d.lgs. 358/1997, con conseguente indebito risparmio d'imposta.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso di Ferrania. Ha dichiarato inammissibili, per carenza di autosufficienza, i motivi dal secondo al settimo (denuncie di omessa pronuncia su varie questioni procedurali e di merito). Sul primo motivo, esaminato nel merito, la Corte ha confermato la valutazione della CTR: l'operazione mancava di sostanza economica e aveva come effetto principale il vantaggio fiscale derivante dall'utilizzo dei fondi badwill in neutralità fiscale. La ricorrente non ha provato concrete ragioni economiche diverse dalla mera creazione di elementi passivi fiscalmente deducibili. È stata condannata alle spese processuali in favore dell'Agenzia delle Entrate.

Norme richiamate

• art.37-bis d.P.R. 29 settembre 1973, n.600

  Norma anti-elusione: la Corte ha ritenuto applicabile l'art.37-bis per qualificare come elusiva l'operazione costituita da conferimento e successiva cessione, quando manca sostanza economica e l'operazione è finalizzata a ottenere un vantaggio fiscale contraddittorio rispetto allo scopo della norma fiscale

• art.4 d.lgs. 27 luglio 1997, n.358

  Disciplina la neutralità fiscale dei conferimenti d'azienda (non costituiscono realizzo di plus/minusvalenze se possedute per almeno tre anni). La Corte ha spiegato che tale neutralità può essere strumentalmente sfruttata per ottenere deduzioni tramite il trasferimento del badwill, ma se l'operazione è priva di sostanza costituisce abuso/elusione

• artt.87 e 176 d.P.R. 22 dicembre 1986, n.917 (TUIR)

  Richiamati dalla ricorrente come disciplina applicabile ai conferimenti; la Corte ha osservato che l'art.176 invocato è successivo ai fatti e dunque inapplicabile, e che comunque la forma (conferimento) prevista dalla normativa non esclude il controllo anti-elusivo ex art.37-bis

• art.20 (ora art.23) d.P.R. 917/1986

  Norma sull'imposizione dei soggetti non residenti; la ricorrente lamentava violazione ma la Corte ha ritenuto il motivo generico e inammissibile per mancata specificazione e allegazione degli atti utili

• art.1 D.P.R. n.471/1997 e artt.3,5,6,7 d.lgs. n.472/1997

  Norme sulle sanzioni tributarie richiamate dalla ricorrente; la Corte non ha esaminato nel merito per carenza di specificità nei motivi di cassazione, ma ha confermato l'irrogazione delle spese processuali contro la società soccombente

• IAS 22 (principio contabile)

  Utilizzato in motivazione per spiegare la natura del badwill/avviamento negativo: grandezza contabile esogena emergente da compravendita che esprime iporedditività futura e che si rileva in contesto di acquisizione; ciò però non esclude il controllo fiscale sull'utilizzo del badwill se la struttura negoziale risulta artificiosa

• Raccomandazione UE 2012/772

  Richiamata per i criteri interpretativi dell'elusione e dell'abuso del diritto: rilevanza della "sostanza economica" e del carattere artificioso o circolare delle costruzioni rilevanti ai fini fiscali

• d.lgs. 12 dicembre 2003, n.344

  Richiamato per spiegare che l'art.176 TUIR invocato dalla società è stato introdotto con decorrenza successiva ai fatti (1/1/2004) e quindi non applicabile all'anno impugnato (2000)

Massime di principio

• Un conferimento d'azienda riconducibile alla disciplina di neutralità fiscale (es. art.4 d.lgs. 358/1997) può essere scrutinato come elusivo se la sequenza negoziale è priva di sostanza economica e realizzata con lo scopo prevalente di ottenere un vantaggio fiscale.
• La mancanza di "valide ragioni economiche" o di un miglioramento strutturale/organizzativo concreto è un indice forte di elusività: il contribuente ha l'onere di provare motivazioni economiche reali e non meramente fiscali.
• Indici tipici di costruzione elusiva: tempistica ravvicinata delle operazioni (costituzione, conferimento, immediata cessione), uso di veicoli societari esteri, e strumenti giuridici non coerenti con normali logiche di mercato.
• La neutralità contabile/fiscale del badwill non rende automaticamente lecita la sua utilizzazione per ridurre l'imponibile se l'operazione che lo ha generato è priva di sostanza econòmica; l'amministrazione e il giudice possono disconoscere il vantaggio fiscale per elusione.
• In sede di Cassazione i motivi devono essere autosufficienti: denunce di omessa pronuncia o vizi processuali richiedono l'allegazione e la riproduzione degli atti e delle deduzioni svolte in grado d'appello, altrimenti sono inammissibili.
• Non è possibile introdurre in Cassazione una ricostruzione fattuale nuova: i reclami di fatto devono essere già specificamente esaminati e documentati nei gradi di merito.
• La tempistica delle norme è cruciale: norme introdotte successivamente ai fatti non si applicano retroattivamente per valutare la legittimità di operazioni compiute anteriormente.