Sentenza del 05/02/2019 n. 161 - Comm. Trib. Reg. per il Piemonte

Esito

La controversia

I coniugi AAA e BBB avevano donato gratuitamente alla figlia CCC una porzione immobiliare. Successivamente, con atto notarile, le parti avevano risolto consensualmente la donazione e previsto la retrocessione dell'immobile ai genitori. L'Ufficio ha ritenuto che l'atto contenesse due distinti effetti negoziali: lo scioglimento consensuale della donazione e la conseguente ritrasferimento dell'immobile ai genitori. Poiché la risoluzione non derivava da una clausola risolutiva espressa contenuta nella donazione originaria, l'Ufficio ha applicato l'art. 28, comma 2, del d.P.R. 131/1986, liquidando l'imposta di registro in misura proporzionale, pari a 6.300 euro, calcolata sul valore dell'immobile di 90.000 euro.

La decisione

La Commissione ha accolto l'appello dell'Ufficio e riformato la decisione della CTP favorevole alla contribuente. Ha ritenuto che il mutuo consenso producesse lo scioglimento del contratto originario senza ricostituire automaticamente la situazione giuridica precedente e che l'atto evidenziasse anche una retrocessione dell'immobile ai genitori. Tuttavia, ai fini dell'imposta di registro, l'Ufficio ha tassato il negozio di risoluzione secondo l'art. 28, comma 2, del d.P.R. 131/1986. Le spese di entrambi i gradi sono state compensate.

Norme richiamate

• Art. 28, comma 2, d.P.R. 131/1986

  In ogni caso l'imposta è dovuta per le prestazioni derivanti dalla risoluzione

  La risoluzione consensuale non assistita da clausola risolutiva espressa è soggetta a imposta proporzionale sulle prestazioni che derivano dalla risoluzione. Nel caso concreto, la prestazione consisteva nella retrocessione dell'immobile ai donanti.

• Art. 28, comma 1, d.P.R. 131/1986

  La risoluzione del contratto è soggetta all'imposta in misura fissa se dipende da clausola o da condizione risolutiva espressa

  L'imposta fissa è prevista per la risoluzione dipendente da una clausola o condizione risolutiva espressa inserita nel contratto originario o formalizzata nei termini stabiliti dalla legge. Tale ipotesi non è stata ritenuta applicabile.

• Art. 1372 c.c.

  Il contratto non può essere sciolto che per mutuo consenso o per cause ammesse dalla legge

  Il mutuo consenso costituisce un accordo autonomo con cui le parti sciolgono il contratto precedente; secondo la decisione, non determina automaticamente il ripristino della situazione originaria, quando l'atto prevede anche uno specifico trasferimento di ritorno.

• Art. 1458 c.c.

  La risoluzione non pregiudica i diritti acquistati dai terzi

  La risoluzione produce effetti restitutori tra le parti, ma non pregiudica, alle condizioni previste dalla norma, i diritti acquistati dai terzi anteriormente alla trascrizione della domanda di risoluzione.

• Art. 2652 c.c.

  Le sentenze che accolgono tali domande non pregiudicano i diritti acquistati dai terzi

  La norma tutela i terzi che abbiano acquistato diritti sulla base di atti trascritti o iscritti anteriormente alla trascrizione della domanda giudiziale.

• Art. 1, comma 4-bis, d.lgs. 346/1990

  L'imposta non si applica nei casi di donazione o di altre liberalità collegate ad atti concernenti il trasferimento o la costituzione di diritti immobiliari qualora per l'atto sia prevista l'applicazione dell'imposta di registro proporzionale

  La disposizione impedisce una duplicazione dell'imposizione sulle liberalità collegate a trasferimenti immobiliari già assoggettati a imposta di registro proporzionale. La Commissione l'ha richiamata per escludere una separata tassazione della liberalità come donazione.

Massime di principio

• La risoluzione consensuale di una donazione immobiliare non è necessariamente fiscalmente neutra: se non deriva da una clausola risolutiva espressa, può essere assoggettata a imposta di registro proporzionale ai sensi dell'art. 28, comma 2, del d.P.R. 131/1986.
• Quando l'atto descrive sia lo scioglimento della donazione sia la retrocessione dell'immobile al donante, l'Amministrazione finanziaria può qualificare la retrocessione come prestazione derivante dalla risoluzione e applicare l'imposta proporzionale sul valore del bene.
• Il mutuo dissenso può essere considerato un negozio autonomo e non un semplice ripristino automatico della situazione precedente; la qualificazione dipende anche dalla formulazione concreta dell'atto notarile.
• Per ridurre il rischio di contestazioni, l'atto dovrebbe chiarire espressamente la causa dell'operazione, la natura degli effetti restitutori e l'eventuale presenza di una clausola risolutiva espressa nel contratto originario.
• Le agevolazioni o franchigie previste per le donazioni tra parenti non escludono necessariamente l'imposta di registro proporzionale dovuta per la risoluzione consensuale, se questa integra una prestazione imponibile ai sensi dell'art. 28, comma 2.
• La decisione riguarda la qualificazione fiscale dell'atto secondo il suo contenuto effettivo e letterale; non è sufficiente che le parti perseguano sostanzialmente l'obiettivo di restituire il bene ai donanti.