Sentenza del 20/07/2023 n. 21842 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Controversia sul disconoscimento di un credito IVA pari a Euro 1.104.000,00 maturato nel 2008 e richiesto a rimborso nella dichiarazione IVA 2011; questione principale relativa alla decorrenza del termine di decadenza per l'esercizio dell'accertamento (seva calcolarsi dalla dichiarazione dell'anno di formazione del credito o dalla dichiarazione in cui è stata chiesta la restituzione) e verifiche sostanziali sui rapporti infragruppo, note di credito e movimentazioni contabili utilizzate per giustificare il credito.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate confermando la decisione della Commissione tributaria regionale che aveva accolto l'appello della società contribuente. I giudici hanno ritenuto che il credito IVA richiesto a rimborso derivava integralmente da un'eccedenza formatasi nell'anno 2008 e regolarmente riportata nei successivi esercizi, per cui il termine di decadenza di cui all'art. 57 D.P.R. n. 633/1972 doveva computarsi dalla dichiarazione relativa al 2008; l'Ufficio non era quindi più nei termini per rettificare quel quadro. Sono state compensate le spese processuali.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 57

  Stabilisce il termine di decadenza per le rettifiche e gli accertamenti; la Corte ha ritenuto che, per i crediti derivanti da sottostanti fatti generatori maturati in un anno precedente e riportati in dichiarazioni successive, il termine decorre dalla dichiarazione in cui il credito è stato originariamente evidenziato.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 38-bis

  Prevede l'obbligo, in caso di rimborso, di prestare cauzione idonea a coprire il periodo utile per eventuali rettifiche; richiamato dall'Agenzia per sostenere che il termine dovesse calcolarsi dalla richiesta di rimborso, ma la Corte ha distinto i casi in cui il credito deriva da sottostima del debito.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 30, comma 2

  Richiamato nella doglianza dell'Agenzia; la decisione ha trattato la materia nel quadro complessivo delle norme sull'IVA e dei termini di accertamento.

• Cass. Sez. Un., 15 marzo 2016, n. 5069

  Pronuncia citata dall'Agenzia (principio riferito alle imposte sui redditi che consente all'Amministrazione di contestare crediti anche dopo la decadenza); la Corte ha ritenuto tale principio non applicabile al caso concreto perché qui il credito derivava dalla sottostima del debito IVA e non da mera esposizione di poste detraibili.

• Cass. Sez. Un., 29 luglio 2021, nn. 21765-21766

  Ha affermato che, in tema di rimborso IVA, l'Amministrazione può contestare il credito anche se sono scaduti i termini di accertamento, ma la Corte ha precisato che ciò vale per i casi in cui il credito non derivi da sottostima del debito; la distinzione tra credito risultante da fattispecie generatorie e credito conseguente a sottostima del debito è centrale.

• Cass. 26 febbraio 2014, n. 4616

  Giurisprudenza richiamata dall'Agenzia in favore del calcolo del termine dalla dichiarazione contenente la richiesta di rimborso; la Corte ha comunque precisato che occorre distinguere a seconda dell'origine del credito.

• Corte di Giustizia UE, C-446/18 (Agrobet CZ)

  Richiamata per il principio secondo cui il diritto alla detrazione IVA va riferito a operazioni precise e non automaticamente considerato come un'unica massa inscindibile; conferma l'onere probatorio del contribuente sulla sussistenza delle operazioni giustificative del credito.

• Cass. n. 8500/2021 e Cass. n. 16103/2022

  Giurisprudenza della Corte richiamata per ribadire che l'omissione del controllo non equivale a riconoscimento del credito e che il contribuente ha l'onere di provare i fatti generatori dell'IVA detraibile; se il maggiore debito non è stato accertato nei termini, la decadenza è preclusiva per l'Amministrazione.

Massime di principio

• Se un credito IVA è effettivamente nato da operazioni di un anno precedente e regolarmente indicato in quella dichiarazione, il termine di decadenza per l'accertamento decorre da quella dichiarazione (art. 57 DPR 633/1972); l'Ufficio non può rettificare oltre il termine.
• Va fatta la distinzione fondamentale tra (a) credito che nasce dal 'coacervo' di poste detraibili (crediti sostanziali che vanno provati singolarmente) e (b) credito che è frutto della sottostima del debito: nel primo caso l'Amministrazione può contestare il credito anche oltre la decadenza solo nei limiti e secondo la giurisprudenza, nel secondo caso la decadenza può impedire l'accertamento del maggiore debito.
• La presentazione tardiva dell'istanza di rimborso non annulla l'origine temporale del credito: è il momento di formazione del diritto (e la corrispondente dichiarazione) che rileva per la decorrenza dei termini, salvo specifiche eccezioni previste dalla legge o dalla giurisprudenza.
• Quando si richiede un rimborso di IVA, il contribuente è onerato di conservare e produrre la documentazione probatoria delle fatture e delle operazioni che giustificano il credito; il diritto alla detrazione si valuta in relazione a operazioni specifiche (Corte UE).
• L'omessa o tardiva attività di controllo dell'Amministrazione non equivale a riconoscimento tacito definitivo del credito: il silenzio può costituire rifiuto tacito impugnabile e non acquiescenza automatica.
• In caso di operazioni infragruppo e di note di credito, l'Amministrazione può indagare la sostanza economica (movimentazioni finanziarie reali, utilizzo di conti infragruppo, compensazioni interne) per verificare l'effettiva esistenza del credito.
• Per chi chiede rimborso, valutare l'opportunità di prestare cauzione (art. 38-bis) quando richiesta dalla norma e considerare che la cauzione mira a coprire il periodo utile per eventuali rettifiche.