Sentenza del 18/11/2021 n. 35153 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Verifica fiscale sugli anni 2004-2009: l'Ufficio contestò ad ABD per il 2004 l'indebita detrazione IVA relativa a servizi di manutenzione ritenuti non imponibili per difetto del requisito di territorialità (DPR 633/1972, art. 9, comma 1, n. 6) e, ai fini IRES, l'utilizzo del metodo di ammortamento finanziario (art. 104 TUIR) anziché dell'ammortamento tecnico, perché la società non era titolare di una concessione amministrativa definitiva e mancava la devoluzione gratuita dei beni. In primo grado la C.T. annullò la ripresa IRES ma confermò la pretesa IVA; in appello la sentenza confermò la non imponibilità IVA ma riconobbe comunque il diritto di detrazione per la società (richiamando il principio di neutralità) e autorizzò l'ammortamento finanziario su periodo ventennale. L'Agenzia ricorse in Cassazione censurando, tra l'altro, la possibilità di detrarre IVA non dovuta e l'uso dell'ammortamento finanziario.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo dell'Agenzia (violazione delle norme IVA) ritenendo che il diritto alla detrazione non possa essere riconosciuto con riguardo a un'imposta non dovuta, salvo impossibilità o eccessiva onerosità della ripetizione (circostanze non provate). Ha assorbito il secondo motivo e rigettato gli altri: la Corte ha ritenuto non fondata la censura sull'ammortamento finanziario (considerando il permesso temporaneo come concessione provvisoria e plausibile il riferimento a un periodo ventennale), ma ha cassato la decisione impugnata nella parte relativa alla detrazione IVA e ha rinviato la causa alla Corte territoriale d'appello di Bolzano in diversa composizione per riesaminare secondo i principi enunciati. Spese di giudizio di legittimità saranno decise al rinvio.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633/1972

  art. 9, comma 1, n. 6; art. 19; art. 7

  Art. 9 n.6 usato per sostenere la non imponibilità territoriale delle prestazioni di manutenzione aeroportuale; art.19 disciplina il diritto alla detrazione, ma la Corte rileva che tale diritto non sussiste rispetto a imposta non dovuta salvo casi eccezionali.

• D.Lgs. n. 471/1997

  La riforma (L.205/2017 e interventi successivi) attribuisce al cessionario il diritto alla detrazione in caso di imposta erroneamente applicata dal cedente in misura maggiore, ma la Corte chiarisce che tale disciplina non si estende alle ipotesi di operazioni non imponibili (salvo interpretazioni e limiti di retroattività specifici).

• L. n. 205/2017

  Intervento normativo che ha riformulato art. 6 comma 6 del D.Lgs. 471/1997; la Corte ricorda la giurisprudenza che ne ha negato l'efficacia immediata ai giudizi pendenti e la successiva statuizione sulla portata limitata della norma.

• D.L. n. 34/2019

  art. 6, comma 3-ter (conv. L. n. 58/2019)

  Ha attribuito retroattività alla disciplina precedente in parte, ma la Corte sottolinea che l'applicazione resta limitata ai casi di errata applicazione di aliquota maggiore e non alla non imponibilità per territorialità.

• TUIR

  Art. 104 consente l'ammortamento finanziario ancorato alla durata della concessione; la Corte ha ritenuto compatibile l'uso del metodo finanziario ove sussista un titolo abilitativo (anche provvisorio) idoneo a giustificare un periodo di ammortamento correlato alla durata della concessione.

• D.Lgs. n. 546/1992

  Norma processuale richiamata nelle doglianze di nullità per motivazione apparente; la Corte ha valutato le censure procedurali e dichiarato alcune inammissibili o infondate.

Massime di principio

• Quando un'operazione è ritenuta non imponibile per difetto del requisito di territorialità, il cessionario/committente non può normalmente esercitare il diritto alla detrazione dell'IVA versata: la detrazione richiede che l'imposta sia effettivamente dovuta, salvo che il recupero tramite azione di ripetizione sia impossibile o eccessivamente oneroso e salvo le specifiche ipotesi previste dalla normativa che disciplina la rettifica per errata applicazione di aliquote.
• Le modifiche legislative che attribuiscono al cessionario il diritto alla detrazione (es. art. 6, comma 6 D.Lgs. 471/1997 come riformulato) hanno portata limitata: si applicano principalmente nei casi di errata applicazione di aliquota e non necessariamente alle ipotesi di operazioni non imponibili per territorialità; inoltre la loro efficacia retroattiva e applicabilità ai giudizi pendenti deve essere verificata alla luce della giurisprudenza.
• L'ammortamento finanziario (art. 104 TUIR) è ammissibile quando è ragionevolmente ancorato alla durata della concessione che giustifica la vita economica del bene; anche un titolo provvisorio/concessione provvisoria può, in presenza di elementi concreti che rendono prevedibile il rilascio della concessione definitiva e la devoluzione dei beni, legittimare l'adozione del metodo finanziario, purché tali fatti siano adeguatamente accertati e motivati.
• In controversie fiscali che coinvolgono questioni di fatto (es. durata prevista della concessione, devolvibilità dei beni), è necessario che il giudice di merito operi un'adeguata e documentata istruttoria e motivazione: doglianze sulla mancata indicazione delle fonti del convincimento possono essere rilevanti, ma devono essere formulate come specifici fatti omessi per essere ammissibili.
• Se il cessionario non può ottenere la detrazione nei termini normativi, rimangono percorribili azioni di ripetizione dell'indebito nei confronti del cedente o altre forme di rimedio (compresi rimborsi IVA se l'errata applicazione ha inciso sulla liquidazione finale).