Ordinanza del 21/05/2018 n. 12397 - Corte di Cassazione

Accertamento redditometrico e oggetto della decisione

La pronuncia riguarda la legittimità di un accertamento sintetico basato sul redditometro, effettuato ai sensi dell’art. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973, nel testo anteriore alle modifiche introdotte dall’art. 22 del d.l. n. 78 del 2010. L’Agenzia delle Entrate aveva contestato, per gli anni d’imposta 2007 e 2008, una maggiore capacità contributiva determinata sulla base del possesso e della disponibilità di diversi beni e servizi indice.

La questione centrale riguardava la possibilità di utilizzare, ai fini dell’accertamento relativo agli anni 2007 e 2008, elementi valorizzati o quantificati anche con riferimento agli anni successivi 2009 e 2010.

Iter processuale e motivi di ricorso

La Commissione tributaria regionale della Calabria aveva ritenuto illegittimo l’accertamento, considerando non utilizzabili gli elementi di capacità contributiva emersi negli anni successivi a quelli oggetto di contestazione.

L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione sulla base di due motivi:

• violazione dell’art. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., per avere la CTR escluso la rilevanza degli elementi emersi negli anni successivi;
• omesso esame di un fatto decisivo, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., con riferimento agli ulteriori indicatori di capacità contributiva costituiti dalla disponibilità di un immobile e dai pagamenti effettuati in favore di una collaboratrice familiare.

La parte contribuente ha resistito con controricorso. La Corte ha deciso la causa con motivazione semplificata e ha esaminato congiuntamente i due motivi, ritenendoli fondati.

Principio di diritto sull’art. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973

La Corte ha richiamato il proprio orientamento secondo cui l’art. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973, nel prevedere la possibilità per l’ufficio di determinare induttivamente il reddito o il maggior reddito in presenza di elementi indicativi di capacità contributiva, non richiede che i due o più periodi d’imposta nei quali il reddito dichiarato risulti incongruo siano necessariamente:

• consecutivi;
• anteriori al periodo d’imposta oggetto dell’accertamento.

Pertanto, l’Amministrazione finanziaria può prendere in considerazione anche elementi riferiti a periodi successivi a quello accertato, quando tali elementi costituiscano manifestazione di una capacità contributiva che era già sussistente negli anni oggetto di controversia.

La Corte ha richiamato, in particolare, l’ordinanza n. 25645 del 2016 e le pronunce n. 3768 del 2018 e n. 159678 del 2016, rilevando che l’opposto orientamento espresso da Cass. n. 7147 del 2016, richiamato dalla CTR, è rimasto isolato.

Elementi utilizzati dall’Amministrazione finanziaria

Nel caso concreto, l’ufficio aveva determinato induttivamente il maggior reddito complessivo considerando diversi indicatori di capacità contributiva, tra cui:

• gli oneri di gestione di un’imbarcazione dal costo complessivo di euro 1.135.000,00;
• gli oneri di gestione di un immobile destinato ad abitazione secondaria;
• 2.794 ore di servizio prestate da un collaboratore professionale;
• le quote di incremento patrimoniale derivanti dalle spese sostenute;
• i disinvestimenti rilevati e riconosciuti dall’ufficio ai fini della ricostruzione della capacità contributiva.

Per gli anni 2007 e 2008, l’ufficio aveva attualizzato il valore delle voci riferite agli anni 2009 e 2010. Secondo la Corte, tale metodologia era consentita dalla normativa vigente ratione temporis, in quanto diretta a evidenziare una capacità contributiva ulteriore che, pur essendosi manifestata negli anni immediatamente successivi, risultava già esistente negli anni oggetto dell’accertamento.

Rilevanza temporale degli indici di capacità contributiva

La pronuncia distingue tra il momento in cui l’elemento viene formalmente rilevato o quantificato e il momento in cui la capacità contributiva sottostante può ritenersi esistente.

La circostanza che un bene, una spesa o un onere di gestione siano documentati negli anni successivi non impedisce, di per sé, che tali elementi siano utilizzati per ricostruire il reddito relativo agli anni precedenti. È necessario, tuttavia, che l’elemento successivamente rilevato sia idoneo a dimostrare una capacità contributiva già sussistente nel periodo oggetto di accertamento.

La Corte ha quindi escluso un limite rigido fondato sulla consecutività o sull’anteriorità dei periodi d’imposta. La valutazione deve essere effettuata in concreto, verificando la riferibilità sostanziale degli elementi utilizzati agli anni contestati.

Esito del giudizio

La Corte suprema di cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Commissione tributaria regionale della Calabria, in diversa composizione.

Il giudice del rinvio dovrà riesaminare il merito della controversia applicando il principio secondo cui, nell’accertamento redditometrico, possono essere utilizzati anche elementi di capacità contributiva riferiti ad anni successivi, purché la relativa capacità contributiva fosse già sussistente negli anni oggetto di accertamento. Al giudice del rinvio è demandata anche la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.

Dati della pronuncia

La decisione è stata assunta dalla Corte di cassazione in camera di consiglio il 22 marzo 2018 e depositata in cancelleria il 21 maggio 2018.