Sentenza del 18/07/2019 n. 19319 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate ha impugnato la decisione della CTR sostenendo che l'art. 2, commi 46 e 47, del D.L. n. 262/2006 assoggetti all'imposta sulle successioni e donazioni anche la semplice costituzione di vincoli di destinazione, inclusi i trust, indipendentemente dall'esistenza di un trasferimento patrimoniale effettivo e anche quando si tratti di un trust autodichiarato. I resistenti sostenevano invece che l'atto non producesse alcun arricchimento o trasferimento di ricchezza, poiché la disponente e la beneficiaria coincidevano e il trust aveva finalità di amministrazione e assistenza, con eventuale attribuzione ai figli soltanto dopo la morte della disponente.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle entrate e confermato la non applicazione dell'imposta di donazione proporzionale all'atto istitutivo e all'atto di dotazione del trust autodichiarato. Ha stabilito che la mera segregazione dei beni e la destinazione a uno scopo non costituiscono, di per sé, un trasferimento effettivo e stabile di ricchezza né un indice attuale di capacità contributiva. L'imposizione proporzionale può invece operare al momento dell'eventuale attribuzione finale dei beni al beneficiario, quando si realizzi un effettivo arricchimento. Le spese del giudizio di cassazione sono state integralmente compensate tra le parti.

Norme richiamate

• D.L. n. 262/2006, art. 2, commi 46 e 47, convertito in L. n. 286/2006

  È istituita l'imposta sulle successioni e donazioni sui trasferimenti di beni e diritti per causa di morte, per donazione o a titolo gratuito e sulla costituzione di vincoli di destinazione

  La norma non istituisce un'autonoma imposta sulla mera costituzione del vincolo, svincolata da qualsiasi trasferimento di ricchezza. Il riferimento ai vincoli di destinazione serve a ricomprendere anche i trasferimenti liberali realizzati attraverso tali strumenti.

• D.Lgs. n. 346/1990, Testo unico dell'imposta sulle successioni e donazioni

  L'imposta presuppone un trasferimento patrimoniale o un effettivo arricchimento imponibile, collegato a una concreta capacità contributiva.

• D.P.R. n. 131/1986, Tariffa, parte prima, art. 9

  La tassazione proporzionale di registro per gli atti aventi a oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale richiede comunque la verifica degli effetti patrimoniali concretamente prodotti.

• D.P.R. n. 917/1986, art. 73, T.U.I.R.

  Il trust è considerato soggetto fiscalmente autonomo ai fini dell'IRES, con disciplina differenziata in base alla residenza e all'individuazione dei beneficiari.

• L. n. 112/2016, art. 6, legge sul 'Dopo di noi'

  I beni e i diritti conferiti in trust ... in favore delle persone con disabilità grave ... sono esenti dall'imposta sulle successioni e donazioni

  La disposizione conferma la rilevanza fiscale dei beni conferiti in trust in presenza dei presupposti previsti, introducendo tuttavia un regime di esenzione per specifiche finalità assistenziali.

• Costituzione, art. 53

  Ogni tributo deve essere collegato a un'effettiva capacità contributiva e a un reale indice di ricchezza; la mera segregazione patrimoniale, senza arricchimento, non è sufficiente.

• Costituzione, art. 23

  L'imposizione tributaria deve trovare una base normativa sufficientemente coerente e non può essere estesa oltre il presupposto effettivamente previsto dalla legge.

• Codice civile, art. 2645-ter

  La nozione di vincolo di destinazione comprende gli atti di destinazione e, più in generale, le fattispecie che vincolano patrimoni a uno scopo, ma tale qualificazione non determina automaticamente l'applicazione dell'imposta proporzionale.

• Codice civile, art. 2740

  La segregazione patrimoniale limita la regola generale della responsabilità patrimoniale, ma l'utilità della segregazione non equivale necessariamente a un trasferimento definitivo di ricchezza imponibile.

Massime di principio

• Nel trust autodichiarato, in cui disponente e trustee coincidono e il patrimonio resta sostanzialmente nella sfera del medesimo soggetto, l'atto istitutivo e l'atto di dotazione sono normalmente fiscalmente neutrali ai fini dell'imposta di donazione proporzionale.
• La semplice segregazione dei beni o la loro destinazione a uno scopo non costituisce automaticamente un trasferimento imponibile: occorre verificare se si sia prodotto un effettivo e stabile arricchimento in capo a un soggetto diverso.
• L'imposta proporzionale sulle successioni e donazioni tende a essere applicata quando il trust realizza l'attribuzione finale dei beni al beneficiario, perché in quel momento si manifesta il trasferimento di ricchezza e la capacità contributiva.
• La qualificazione formale dell'atto come trust o vincolo di destinazione non è decisiva: devono essere valutati gli effetti patrimoniali concreti e il momento in cui si verifica l'arricchimento.
• In presenza di finalità assistenziali, occorre inoltre verificare l'eventuale applicazione di regimi speciali di esenzione, come quelli previsti dalla legge sul 'Dopo di noi'.