Sentenza del 09/03/2023 n. 181 - Corte di Giustizia UE

Esito

La controversia

Controversia sull'applicazione dell'IVA alla cessione di unità immobiliari ricavate dalla trasformazione di un vecchio edificio (ex scuola). L'amministrazione aveva ritenuto che l'operazione fosse una vendita di 'fabbricati nuovi' soggetta ad IVA (operazione unica artificiosamente scissa), mentre la ricorrente sosteneva che, essendo l'edificio già stato oggetto di una prima occupazione prima della trasformazione e in mancanza di regole nazionali che disciplinassero l'applicazione del criterio della prima occupazione alle trasformazioni, la cessione dovesse rimanere esente dall'IVA ai sensi dell'art.135(1)(j) in combinato disposto con l'art.12 della direttiva 2006/112/CE.

La decisione

La Corte di giustizia ha interpretato l'art.135(1)(j) insieme agli artt.12(1) e 12(2) della direttiva IVA nel senso che l'esenzione per le cessioni di fabbricati (diverse da quelle effettuate anteriormente alla prima occupazione) si applica anche alla cessione di un fabbricato che era stato già oggetto di una prima occupazione prima della sua trasformazione, anche quando lo Stato membro non abbia definito nel diritto interno le modalità di applicazione del criterio della 'prima occupazione' alle trasformazioni. La Corte ha comunque richiamato la possibilità per gli Stati membri di precisare, entro i limiti della direttiva e della giurisprudenza, criteri (es. soglie quantitative) per individuare quando una trasformazione sia 'sostanziale' e renda il bene assimilabile a un nuovo fabbricato; spetta comunque al giudice nazionale accertare i fatti (es. se le modifiche sono sostanziali) e applicare la normativa nazionale interpretata alla luce del diritto dell'Unione.

Norme richiamate

• Direttiva 2006/112/CE (direttiva IVA), art.12, paragrafi 1 e 2

  Consente agli Stati membri di considerare soggetti passivi le cessioni effettuate anteriormente alla prima occupazione e autorizza gli Stati membri a definire modalità di applicazione del criterio della prima occupazione alle trasformazioni, senza poter però alterare la nozione stessa di 'prima occupazione' in modo tale da compromettere l'effetto utile dell'esenzione prevista dall'art.135.

• Direttiva 2006/112/CE (direttiva IVA), art.135, paragrafo 1, lettera j

  Prevede l'esenzione per le cessioni di fabbricati diverse da quelle effettuate anteriormente alla prima occupazione; va interpretata insieme all'art.12: l'esenzione può applicarsi anche quando l'edificio era stato già occupato prima della trasformazione, salvo che una trasformazione 'sostanziale' lo renda assimilabile a un nuovo fabbricato.

• Codice IVA belga, art.1 §9

  art.1, §9 (definizioni di fabbricato e suolo pertinente)

  Definisce fabbricato e suolo pertinente ai fini nazionali; la Corte richiama la necessità di interpretare tali disposizioni nazionali conformemente alla direttiva.

• Codice IVA belga, art.44 §3

  art.44(3) (esenzioni e regime temporale legato alla prima occupazione)

  Prevede l'esenzione per cessioni di immobili per natura con eccezioni temporali e condizioni; la Corte esamina la prassi nazionale che assimila edifici trasformati a nuovi e rimette al giudice nazionale l'accertamento sulla fondatezza di tale qualificazione alla luce della direttiva.

Massime di principio

• La distinzione fondamentale è tra fabbricati 'nuovi' (cessione anteriore alla prima occupazione) soggetti a IVA e fabbricati 'vecchi' (cessione successiva alla prima occupazione) esenti: va valutato se la trasformazione ha creato valore aggiunto tale da far assimilare l'edificio a un fabbricato nuovo.
• Gli Stati membri possono precisare criteri (es. soglie percentuali dei costi, periodi temporali) per applicare il criterio della 'prima occupazione' alle trasformazioni, ma non possono reinterpretare la nozione di prima occupazione in modo da eludere l'effetto utile dell'esenzione prevista dalla direttiva.
• L'assenza di regole nazionali vincolanti non comporta automaticamente l'esenzione: occorre interpretare il diritto nazionale in conformità con la direttiva e la giurisprudenza e verificare, caso per caso, se la trasformazione sia 'sostanziale'.
• Elemento chiave da valutare per il giudice nazionale: la natura e l'entità delle modifiche (cambi d'uso, condizioni di occupazione, caratteristiche strutturali) e l'effettiva generazione di valore aggiunto dalla trasformazione.
• In operazioni complesse (contratti plurimi, cessioni e lavori separati) le autorità possono verificare se si tratta di un'operazione unica artificiosamente scissa; per il contribuente è consigliabile documentare chiaramente la sequenza contrattuale, l'intento e le tempistiche per giustificare la qualificazione come cessione esente.