Risposta n. 285 del 19/07/2019

Rimborsi di spese mediche ai dipendenti e trattamento fiscale

L'interpello riguarda il regime fiscale dei rimborsi di spese mediche erogati da un ente pubblico ai propri dipendenti, nell'ambito dei benefici assistenziali previsti dalla contrattazione collettiva del comparto ricerca. Il nodo interpretativo è se tali somme debbano essere tassate come reddito di lavoro dipendente oppure assoggettate a tassazione separata, e se possano incidere sulle detrazioni per spese mediche.

Fattispecie esaminata

L'istante rappresenta di erogare alla generalità dei dipendenti alcuni benefici assistenziali, tra cui rimborsi per spese mediche debitamente documentate. I rimborsi sono finanziati da un fondo costituito dall'amministrazione nei limiti massimi dell'1% delle spese per il personale iscritte nel bilancio di previsione dell'Istituto, secondo quanto previsto dai CCNL degli Enti di Ricerca.

Le caratteristiche evidenziate sono le seguenti:

• non sono versati contributi a casse aventi fini assistenziali, né dal datore di lavoro né dal lavoratore;
• l'importo del rimborso, definito in sede di contrattazione integrativa, è una percentuale delle spese mediche sostenute dal lavoratore in anni precedenti a quello di erogazione.

Quesito del contribuente

L'istante chiede chiarimenti su due profili:

• se il rimborso debba essere assoggettato a tassazione ordinaria/corrente come reddito di lavoro dipendente ex art. 11 TUIR, oppure a tassazione separata ai sensi dell'art. 17, comma 1, lett. n-bis), e dell'art. 21, comma 1, del TUIR;
• se, in relazione a tali somme, debbano applicarsi le detrazioni previste dall'art. 15 del TUIR.

Soluzione interpretativa proposta dal contribuente

Secondo l'istante, i rimborsi relativi a spese mediche sostenute in anni precedenti dovrebbero essere tassati separatamente, in quanto assimilabili alle somme conseguite a titolo di rimborso di oneri per i quali è stata fruita la detrazione in periodi d'imposta precedenti, ai sensi dell'art. 17, comma 1, lett. n-bis), TUIR. Conseguentemente, la relativa imposta dovrebbe essere determinata secondo le regole dell'art. 21, comma 1, TUIR.

L'istante ritiene inoltre che non debbano applicarsi le detrazioni ex art. 15 TUIR, presumendo che il dipendente abbia già fruito delle stesse nella dichiarazione relativa all'anno di sostenimento della spesa.

Normativa e prassi richiamate

L'Agenzia richiama anzitutto l'art. 51, comma 1, del TUIR, secondo cui costituiscono reddito di lavoro dipendente "tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d'imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro", in applicazione del principio di onnicomprensività.

Viene richiamata anche la circolare n. 326 del 23 dicembre 1997, che ha precisato come rientrino tra le somme imponibili, in quanto riconducibili al rapporto di lavoro, anche i rimborsi effettuati dal datore di lavoro per spese sanitarie che danno diritto alla detrazione di cui all'art. 15 TUIR, sostenute dal lavoratore dipendente.

Sono inoltre menzionati:

• l'art. 23 del DPR 29 settembre 1973, n. 600, che disciplina la ritenuta a titolo di acconto da operare all'atto del pagamento;
• l'art. 15, comma 1, lett. c), TUIR, relativo alle detrazioni per spese mediche;
• l'art. 17, comma 1, lett. n-bis), TUIR, invocato dall'istante per la tassazione separata;
• l'art. 21, comma 1, TUIR, richiamato per la determinazione dell'imposta separata.

Parere dell'Agenzia delle Entrate

L'Agenzia afferma che, in generale, i rimborsi corrisposti al dipendente in ragione del rapporto di lavoro costituiscono reddito di lavoro dipendente, salvo le ipotesi espressamente escluse dai commi successivi dell'art. 51 TUIR. Coerentemente con tale principio, i rimborsi di spese mediche sostenute dai dipendenti e pagati dal datore di lavoro rientrano nel reddito imponibile del lavoratore.

Pertanto, sulle somme erogate l'istante deve:

• operare, al momento del pagamento, la ritenuta a titolo di acconto dell'IRPEF dovuta dal percettore, con obbligo di rivalsa, ai sensi dell'art. 23 del DPR 600/1973;
• tenere conto, in sede di conguaglio, delle detrazioni spettanti per spese mediche solo nei limiti previsti dalla disciplina applicabile ai rimborsi erogati in conformità a contratti collettivi, accordi o regolamenti aziendali.

Tuttavia, nel caso specifico, l'Agenzia precisa che non possono essere attribuite ulteriori detrazioni ex art. 15, comma 1, lett. c), TUIR in sede di conguaglio, poiché, secondo il principio di cassa, i dipendenti hanno già fruito della detrazione nell'anno in cui le spese mediche sono state sostenute e dichiarate.

Esclusione della tassazione separata

L'Agenzia esclude che le somme erogate rientrino nell'ambito applicativo dell'art. 17, comma 1, lett. n-bis), TUIR. Tale disposizione, infatti, si riferisce alle somme conseguite a titolo di rimborso di imposte o di oneri dedotti dal reddito complessivo, oppure per i quali si sia fruito della detrazione in periodi d'imposta precedenti, e opera in capo al contribuente che deve recuperare a tassazione quanto in precedenza dedotto o detratto.

Nel caso in esame, invece, le spese mediche rimborsate sono rimaste a carico del dipendente ai fini fiscali, poiché la relativa detrazione è stata correttamente fruita nell'anno di sostenimento della spesa. Di conseguenza, non sussiste un presupposto per assoggettare a tassazione separata le somme rimborsate dall'istante.

Conclusioni operative

In sintesi, per l'Agenzia delle Entrate:

• i rimborsi per spese mediche costituiscono reddito di lavoro dipendente;
• il datore di lavoro deve applicare la ritenuta IRPEF a titolo di acconto;
• non si applica la tassazione separata ex art. 17, comma 1, lett. n-bis), TUIR;
• non devono essere riconosciute ulteriori detrazioni ex art. 15 TUIR in sede di conguaglio per le spese già portate in detrazione dal dipendente nell'anno di sostenimento.

La risposta conferma quindi un trattamento coerente con il principio di onnicomprensività del reddito di lavoro dipendente e con il principio di cassa in materia di detrazioni per spese mediche.