Sentenza del 17/01/2018 n. 958 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava avvisi di accertamento relativi all'anno d'imposta 2003, con cui l'Agenzia delle Entrate aveva contestato alla società l'indebita detrazione dell'IVA su due autovetture acquistate tramite la XXX s.n.c. di G.A., ritenuta una società cartiera fittiziamente interposta nell'ambito di una frode carosello intracomunitaria. Erano stati inoltre rideterminati il reddito d'impresa, l'IRAP e il reddito imputato per trasparenza ai soci ai fini IRPEF. I ricorrenti contestavano, tra l'altro, il litisconsorzio necessario, l'estensione dell'appello dell'Ufficio, la valutazione delle prove sulla natura fittizia dell'intermediario e sulla consapevolezza della società, l'esclusione della detrazione IVA nonostante il reverse charge e il mancato riconoscimento della deducibilità dei costi.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato tutti i motivi tranne il decimo. Ha confermato che il giudizio relativo al reddito della società era stato celebrato con contraddittorio integro e che il giudizio separato del socio sul reddito di partecipazione non determinava nullità. Ha inoltre ritenuto corretta la valutazione della frode carosello: la mancanza di organizzazione e di struttura della società interposta, insieme alle dichiarazioni del suo titolare, costituivano elementi presuntivi sufficienti a porre in dubbio la reale identità del cedente; spettava quindi al contribuente dimostrare la propria buona fede, prova non fornita. È stata confermata la perdita del diritto alla detrazione IVA, anche invocando il reverse charge, poiché le fatture erano relative a operazioni soggettivamente inesistenti. È stato invece accolto il motivo relativo alla deducibilità dei costi: la normativa sopravvenuta, più favorevole e retroattiva, consente la deduzione dei costi effettivamente sostenuti per operazioni soggettivamente inesistenti, purché rispettino i requisiti fiscali di effettività, inerenza, competenza, certezza e determinabilità. La sentenza è stata quindi cassata limitatamente a tale punto e rinviata alla Commissione tributaria regionale della Liguria, in diversa composizione, anche per l'applicazione dello ius superveniens in materia di sanzioni e per le spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 5 (TUIR)

  reddito di partecipazione imputato per trasparenza ai soci

  Il reddito prodotto da una società di persone viene imputato ai soci proporzionalmente alle rispettive quote, rendendo normalmente necessaria la trattazione unitaria dell'accertamento relativo alla società e ai soci.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 40

  Richiamato in tema di unitarietà dell'accertamento e di partecipazione processuale dei soci e della società.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 14, 53, 56 e 59

  Le controversie sul reddito di una società di persone e quello imputato ai soci richiedono il rispetto del litisconsorzio necessario o, comunque, modalità processuali che garantiscano l'unitarietà sostanziale delle decisioni. L'appello è delimitato dai motivi, ma comprende anche le questioni necessariamente connesse o implicitamente devolute.

• D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 19, 21, comma 7, e 26, comma 3

  se viene emessa fattura per operazioni inesistenti ... l'imposta è dovuta per l'intero ammontare indicato

  Il destinatario non può detrarre l'IVA indicata in una fattura relativa a un'operazione soggettivamente inesistente, perché manca la corrispondenza soggettiva tra l'operazione fatturata e quella effettivamente realizzata.

• D.L. n. 331 del 1993, art. 45, convertito dalla L. n. 427 del 1993

  Richiamato per il regime degli acquisti intracomunitari e dell'inversione contabile.

• Sesta Direttiva 77/388/CEE, artt. 17, 18, 22, 29; Direttiva 2006/112/CE, artt. 167, 168, 179, 203

  Il principio di neutralità dell'IVA e il diritto alla detrazione non tutelano chi sapeva o avrebbe dovuto sapere di partecipare a una frode fiscale. La frode costituisce un limite generale alla detrazione.

• Codice civile, artt. 2727 e 2729

  Le presunzioni semplici sono utilizzabili quando gli elementi indiziari siano gravi, precisi e concordanti. Nel caso concreto, la Corte ha ritenuto adeguati gli elementi relativi alla natura di cartiera della società interposta.

• L. n. 537 del 1993, art. 14, comma 4-bis, come modificato dal D.L. n. 16 del 2012, art. 8

  sono deducibili per l'acquirente dei beni i costi delle operazioni soggettivamente inesistenti ... per il solo fatto che essi sono sostenuti

  La disciplina sopravvenuta, applicabile retroattivamente in bonam partem, consente la deduzione dei costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti, anche se il contribuente era consapevole della frode, purché i costi siano effettivi, inerenti, competenti, certi e determinabili.

• D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 2

  La Corte ha ritenuto superata, ai fini della deducibilità dei costi, la necessità di accertare il dolo di evasione prevista dalla disciplina previgente, in ragione della normativa successiva più favorevole.

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 6, commi 9, 9-bis.1, 9-bis.2 e 9-bis.3

  I regimi più favorevoli in materia di reverse charge non si applicano alle operazioni imponibili soggettivamente inesistenti, anche se formalmente regolate mediante inversione contabile.

• D.Lgs. n. 158 del 2015

  Il giudice del rinvio deve applicare, se pertinente, la disciplina sopravvenuta più favorevole in materia di sanzioni.

Massime di principio

• Nelle frodi carosello con interposizione di una società cartiera, l'Amministrazione finanziaria può provare la soggettiva inesistenza dell'operazione anche mediante presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti; l'assenza di struttura, personale, esperienza e autonomia dell'intermediario costituisce un elemento particolarmente rilevante.
• Quando l'Ufficio fornisce indizi oggettivi della frode, il contribuente deve dimostrare di aver adottato una condotta diligente e di non aver saputo, né potuto ragionevolmente sapere, di partecipare alla frode. La consegna dei beni, il pagamento delle fatture e la rivendita della merce, da soli, non dimostrano la buona fede.
• Il reverse charge non consente di recuperare automaticamente l'IVA quando l'operazione è soggettivamente inesistente e il cessionario ha utilizzato una fattura emessa dal soggetto interposto. La neutralità dell'IVA non protegge operazioni fraudolente.
• La contestazione della valutazione delle prove in cassazione non è sufficiente: il ricorrente deve individuare un vizio logico realmente decisivo o una violazione di legge, non chiedere una nuova valutazione del merito.
• Per le società di persone, il giudizio sull'accertamento del reddito societario deve coinvolgere tutti i litisconsorti necessari. Il giudizio individuale del socio sul reddito di partecipazione può essere trattato separatamente solo se viene garantita l'unitarietà sostanziale delle decisioni.
• La deducibilità del costo e la detraibilità dell'IVA seguono regole diverse: anche quando l'IVA non è detraibile per inesistenza soggettiva dell'operazione, il costo può essere deducibile se realmente sostenuto e conforme ai requisiti fiscali, in base alla disciplina più favorevole applicabile retroattivamente.
• In presenza di modifiche legislative più favorevoli intervenute durante il processo, il giudice deve valutarne d'ufficio l'applicabilità, compresa la disciplina sanzionatoria.