Cassazione Civile, Ordinanza n. 02415/2023 del 26/01/2023

Esito

La controversia

La lite nasce da avvisi di accertamento emessi da un comune per Tarsu relativa agli anni 2007-2012, con applicazione anche di sanzioni nella misura del 100%. La commissione tributaria regionale aveva confermato la legittimità della pretesa, ritenendo: insussistente un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale per il tributo locale non armonizzato; applicabile la disciplina Tarsu anche per gli anni successivi al 2010; corretto il cumulo materiale delle sanzioni per omessa dichiarazione reiterata anno per anno. In Cassazione il ricorso articolava due motivi: con il primo si denunciava violazione della disciplina sul contraddittorio preventivo, sostenendo che esso fosse connaturato a tutti gli atti incidenti sulla sfera del contribuente; con il secondo si deduceva violazione di legge e omesso esame di fatto decisivo in relazione alle sanzioni, sostenendo che, trattandosi di violazioni della stessa indole commesse in periodi d'imposta diversi, dovesse applicarsi il cumulo giuridico ex art. 12, comma 5, d.lgs. 472/1997 e non il cumulo materiale. Nel corso del giudizio, però, i ricorrenti hanno depositato memoria attestando il decesso della contribuente e hanno chiesto dichiararsi la cessazione della materia del contendere quanto alle sanzioni, per la loro non trasmissibilità agli eredi ex art. 8 d.lgs. 472/1997.

La decisione

La Corte ha respinto il primo motivo, affermando che per i tributi locali non armonizzati non esiste un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale, salvo previsione espressa di legge; ha richiamato il principio secondo cui tale obbligo generalizzato opera solo per i tributi armonizzati. Quanto al secondo motivo, ha ritenuto superato e assorbito il profilo sul cumulo sanzionatorio, perché il decesso della contribuente comporta ex art. 8 d.lgs. 472/1997 la non trasmissibilità agli eredi dell'obbligazione sanzionatoria. Di conseguenza la sentenza impugnata è stata cassata limitatamente alle sanzioni, dichiarate non dovute dagli eredi, mentre è rimasta ferma la conferma degli avvisi di accertamento per la sola imposta principale. Nessuna statuizione sulle spese, in ragione dell'esito parziale e della mancata costituzione dell'ente intimato.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  norma invocata come parametro del primo motivo per dedurre violazione di legge in tema di contraddittorio endoprocedimentale

• art. 70, comma 6, d.lgs. 507/1993

  non integra un generale obbligo di contraddittorio preventivo, ma conferma piuttosto l'obbligo di denuncia del contribuente anche in caso di mancato invito comunale

• artt. 5, 6 e 12, L. 212/2000

  richiamati dal ricorrente a sostegno dell'esistenza di un contraddittorio preventivo generalizzato; la Corte ne esclude l'applicazione generalizzata ai tributi locali non armonizzati

• Cass., Sez. Unite, n. 24823 del 09/12/2015

  "In tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, l'Amministrazione finanziaria è gravata di un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale, la cui violazione comporta l'invalidità dell'atto purché il contribuente abbia assolto all'onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e non abbia proposto un'opposizione meramente pretestuosa, esclusivamente per i tributi armonizzati, mentre, per quelli non armonizzati, non è rinvenibile, nella legislazione nazionale, un analogo generalizzato vincolo, sicché esso sussiste solo per le ipotesi in cui risulti specificamente sancito."

  richiamata quale principio di diritto decisivo: contraddittorio endoprocedimentale generalizzato solo per tributi armonizzati; per quelli non armonizzati serve una previsione espressa

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 5, c.p.c.

  norma invocata per denunciare violazione di legge e omesso esame di fatto decisivo in relazione al regime delle sanzioni

• art. 12, comma 5, d.lgs. 472/1997

  richiamato dal ricorrente come base del cumulo giuridico delle sanzioni per violazioni della stessa indole commesse in più periodi d'imposta; la Corte non decide nel merito perché assorbe la questione per non trasmissibilità agli eredi

• art. 8 d.lgs. 472/1997

  "l'obbligazione al pagamento della sanzione non si trasmette agli eredi"

  la morte del contribuente estingue la debenza sanzionatoria verso gli eredi, con conseguente non debenza delle sanzioni irrogate

• d.lgs. 472/1997

  testo normativo applicato per affermare la non trasmissibilità agli eredi dell'obbligazione sanzionatoria

Massime di principio

• Per i tributi non armonizzati non esiste un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale: la sua omissione non determina di per sé l'invalidità dell'atto, salvo che l'obbligo sia previsto espressamente dalla disciplina applicabile.
• La disposizione che impone all'ufficio comunale di invitare l'utente a presentare la denuncia non esonera il contribuente dal dovere di adempiere spontaneamente all'obbligo dichiarativo.
• La morte del contribuente comporta la non trasmissibilità agli eredi dell'obbligazione per le sanzioni amministrative tributarie; pertanto, se il giudizio riguarda anche le sanzioni, la pretesa sanzionatoria va dichiarata non dovuta nei confronti degli eredi.
• Quando una questione sulle sanzioni diventa priva di oggetto per sopravvenuta causa legale di non debenza, il profilo originario di censura sul criterio di cumulo delle sanzioni resta assorbito.
• In presenza di una impugnazione che investe sia l'imposta principale sia le sanzioni, la sopravvenuta estinzione della responsabilità sanzionatoria degli eredi non incide sulla persistenza della lite relativa alla pretesa impositiva principale.

Come è indicizzato