Sentenza del 20/11/2019 n. 30146 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate aveva contestato alla società, per l'anno d'imposta 2006, la detrazione dell'IVA e la deduzione dei costi relativi a tre fatture, ritenendo che fossero riferite a operazioni soggettivamente inesistenti, cioè effettivamente eseguite ma da un soggetto diverso da quello indicato nelle fatture. L'Agenzia ha impugnato la sentenza della CTR sostenendo, da un lato, che il giudice avesse erroneamente ripartito l'onere della prova sulla fittizietà del fornitore e sulla conoscenza o conoscibilità della frode da parte della contribuente e, dall'altro, che la deducibilità dei costi non potesse prescindere dai requisiti generali previsti dall'art. 109 del TUIR.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto entrambi i motivi dell'Agenzia, nei limiti indicati in motivazione, ha cassato la sentenza della CTR e ha rinviato la causa alla Commissione tributaria regionale della Campania, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese. Quanto all'IVA, la CTR dovrà rivalutare complessivamente gli indizi della fittizietà del fornitore e verificare se la contribuente sapesse o avrebbe dovuto sapere, usando l'ordinaria diligenza, che l'operazione si inseriva in una frode. Non sono sufficienti, da soli, la consegna della merce, il pagamento delle fatture, l'assenza di un vantaggio, né il carattere isolato o modesto delle operazioni. Quanto ai costi, la loro estraneità a un reato non ne determina automaticamente la deducibilità: occorre verificare anche effettività, inerenza, competenza, certezza e determinabilità ai sensi dell'art. 109 del TUIR. La decisione non definisce definitivamente la debenza delle imposte, ma dispone un nuovo esame.

Norme richiamate

• Art. 2697 del codice civile

  Disciplina l'onere della prova. In materia di operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve provare, anche mediante presunzioni semplici, la fittizietà del fornitore e gli elementi obiettivi dai quali risulti che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere della frode; assolto tale onere, spetta al contribuente fornire la prova della propria buona fede e della diligenza concretamente esigibile.

• Art. 54, comma 2, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Consente la rettifica della dichiarazione IVA anche sulla base di presunzioni semplici, purché fondate su elementi idonei e valutati complessivamente.

• Art. 14, comma 4-bis, della legge 24 dicembre 1993, n. 537, come modificato dall'art. 8, comma 1, del D.L. 2 marzo 2012, n. 16, convertito dalla legge 26 aprile 2012, n. 44

  Nella determinazione dei redditi ... non sono ammessi in deduzione i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo ...

  Per le operazioni soggettivamente inesistenti, la consapevole partecipazione dell'acquirente alla frode non esclude automaticamente la deducibilità del costo, salvo che il bene o servizio sia stato direttamente utilizzato per commettere il delitto. Restano comunque necessari i requisiti generali di deducibilità fiscale.

• Art. 8, comma 3, del D.L. 2 marzo 2012, n. 16

  Prevede l'applicazione retroattiva della disciplina più favorevole introdotta dal nuovo art. 14, comma 4-bis, della legge n. 537 del 1993, anche ai fatti anteriori, purché i provvedimenti non siano divenuti definitivi.

• Art. 109 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  I costi sono deducibili solo se il contribuente ne dimostra effettività, inerenza, competenza, certezza e determinabilità. Tali requisiti restano necessari anche quando il costo deriva da un'operazione soggettivamente inesistente.

• Art. 360, comma 1, n. 3, del codice di procedura civile

  Consente di ricorrere per cassazione per violazione o falsa applicazione di norme di diritto. Non è lo strumento adeguato per denunciare una mera omessa valutazione di fatti o un vizio motivazionale, che deve essere prospettato secondo la relativa disciplina processuale.

• Art. 366 del codice di procedura civile

  Impone al ricorso per cassazione specificità e autosufficienza. Gli atti e i documenti richiamati devono essere adeguatamente indicati, trascritti nei passaggi rilevanti e localizzati nel fascicolo.

Massime di principio

• Nelle contestazioni di operazioni soggettivamente inesistenti, il Fisco deve anzitutto dimostrare la natura di cartiera o di soggetto interposto del fornitore e fornire elementi obiettivi che rendano plausibile la conoscenza, o la conoscibilità con l'ordinaria diligenza, della frode da parte dell'acquirente.
• La prova fiscale può essere presuntiva: indizi come assenza della sede, mancanza di struttura operativa, mancato versamento dell'IVA, prezzi anomali, pagamenti irregolari o rapporti triangolari immediati devono essere valutati nel loro insieme e non isolatamente.
• Il contribuente non deve necessariamente dimostrare di aver partecipato alla frode; per perdere la detrazione IVA è sufficiente che sapesse o avrebbe dovuto sapere della frode. In presenza di anomalie concrete, è richiesta una verifica preventiva più intensa e documentabile.
• La regolarità formale della contabilità, il pagamento tracciato, la consegna effettiva della merce e l'assenza di un profitto non provano da soli la buona fede, perché sono circostanze compatibili anche con una frode IVA.
• Per la detrazione IVA e per la deduzione dei costi valgono valutazioni distinte: la buona fede può salvaguardare la detrazione IVA, ma la deducibilità del costo richiede comunque la prova dei requisiti fiscali generali di effettività, inerenza, competenza, certezza e determinabilità.
• Una sentenza di cassazione con rinvio non stabilisce necessariamente chi debba pagare in via definitiva: annulla la decisione precedente e impone al giudice del rinvio di riesaminare i fatti applicando i principi indicati dalla Corte.