Cassazione Civile, Ordinanza n. 29672/2025 del 10/11/2025

Esito

La controversia

Una società aveva presentato, per il periodo d'imposta 2010, una dichiarazione originaria con debito d'imposta integralmente pagato; successivamente, nel 2014, aveva presentato una dichiarazione integrativa per ricalcolare il reddito e avvalersi della detassazione per investimenti ambientali c.d. Tremonti ambiente, esponendo così un minor debito e un corrispondente credito IRES da riportare nella dichiarazione 2011 e da compensare. L'amministrazione, tramite riscossione, notificava una cartella ex art. 36-bis d.P.R. 600/1973 e art. 54-bis d.P.R. 633/1972, disconoscendo il credito compensato. La contribuente impugnava la cartella; la C.T.P. accoglieva, ma la C.T.R. riformava la decisione. In cassazione la società deduceva: 1) violazione dell'art. 2, commi 8 e 8-bis, d.P.R. 322/1998, sostenendo la emendabilità della dichiarazione integrativa anche oltre il termine e la possibilità di far valere in giudizio l'errore nella mancata fruizione del beneficio; 2) violazione dell'art. 36-bis d.P.R. 600/1973, perché il recupero avrebbe richiesto un accertamento sostanziale e non un mero controllo automatizzato; 3) violazione degli artt. 36-bis e 42 d.P.R. 600/1973 e dell'art. 7 L. 212/2000 per asserita insufficiente motivazione della cartella; 4) omesso esame di fatto decisivo, per non aver considerato l'art. 36 d.l. 124/2019 e la documentazione prodotta sulla questione del cumulo dei benefici fiscali.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo, ritenendo che la C.T.R. non si sia attenuta ai principi di legittimità sull'emendabilità della dichiarazione fiscale e sulla possibilità di far valere in giudizio errori di fatto o di diritto che abbiano comportato un maggiore debito o un minor credito, anche oltre il termine di cui all'art. 2, comma 8-bis, d.P.R. 322/1998, quando si tratti di dichiarazione di scienza e non di atto negoziale. Ha rigettato il secondo motivo, affermando che, nel caso di recupero di un credito d'imposta indebitamente utilizzato sulla base di controlli cartolari, l'uso della procedura ex art. 36-bis era legittimo. Ha dichiarato inammissibili il terzo motivo, perché diretto a sollecitare una rivalutazione del contenuto della cartella già apprezzato dal giudice di merito, e il quarto motivo, perché formulato in modo non conforme ai requisiti del vizio di omesso esame di un fatto decisivo. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, sezione staccata di Catania, in diversa composizione, per il riesame e per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 2, commi 8 e 8-bis, d.P.R. n. 322/1998

  La dichiarazione annuale è emendabile entro il termine di decadenza per l'attività accertatrice; la limitazione temporale rileva ai fini dell'utilizzo in compensazione del credito emergente dalla rettifica, ma non esclude la possibilità di opporre in giudizio errori di fatto o di diritto che abbiano inciso sull'obbligazione tributaria.

• art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973

  La procedura automatizzata è legittima quando il recupero si fonda su un controllo meramente cartolare e sui dati forniti dal contribuente; non può invece essere usata per risolvere questioni giuridiche complesse o per il disconoscimento di crediti d'imposta senza previa attività accertativa diversa, salvo che nel caso concreto si tratti di semplice controllo documentale.

• art. 54-bis d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato in parallelo all'art. 36-bis per i controlli automatizzati in materia IVA.

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  Invocato dalla ricorrente per la motivazione degli atti, ma il motivo è stato dichiarato inammissibile.

• art. 7 L. n. 212/2000

  Invocato dalla ricorrente sul contenuto motivazionale della cartella, ma la censura è stata ritenuta inammissibile come rivolta a rivalutare il fatto.

• art. 17 d.lgs. n. 241/1997

  Il credito risultante dalla rettifica dichiarativa è utilizzabile in compensazione nei limiti e alle condizioni previste dalla norma.

• art. 6, commi da 13 a 19, L. n. 388/2000

  Fonte della c.d. Tremonti ambiente, agevolazione fiscale oggetto della controversia.

• art. 19 d.m. 5 luglio 2012

  Ha chiarito la cumulabilità dei benefici fiscali e quindi la possibilità di fruire dell'agevolazione ambientale.

• art. 36 d.l. n. 124/2019

  Richiamato dalla ricorrente come disposizione interpretativa sopravvenuta, ma il motivo relativo è stato dichiarato inammissibile.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Usato per denunciare violazioni di legge nei primi tre motivi.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Usato per dedurre omesso esame di un fatto decisivo; il motivo è stato ritenuto inammissibile per difetto dei requisiti richiesti dalla giurisprudenza di legittimità.

• artt. 1427 ss. c.c.

  Richiamati per affermare che, quando la dichiarazione assume carattere negoziale, l'errore può rilevare se essenziale e obiettivamente riconoscibile.

• art. 53 Cost.

  È stato richiamato per sostenere che il contribuente non può essere assoggettato a tributi più gravosi di quelli previsti dalla legge.

• art. 366, primo comma, n. 6, c.p.c.

  Richiamato per i requisiti di specificità del motivo ex art. 360, n. 5, c.p.c.

• art. 369, secondo comma, n. 4, c.p.c.

  Richiamato per gli oneri di indicazione e deposito degli atti a sostegno del motivo di ricorso.

Massime di principio

• La dichiarazione fiscale, quando ha natura di mera dichiarazione di scienza, è emendabile e ritrattabile anche in sede contenziosa se affetta da errori di fatto o di diritto che abbiano determinato un maggior debito o un minor credito rispetto a quanto effettivamente dovuto.
• Il limite temporale previsto per la dichiarazione integrativa incide sulla spendibilità del credito in compensazione, ma non preclude al contribuente di opporsi alla pretesa tributaria allegando l'errore dichiarativo in giudizio.
• Nel recupero di crediti d'imposta indebitamente utilizzati, l'Amministrazione può ricorrere al controllo automatizzato e alla cartella di pagamento solo quando la pretesa sia fondata su verifiche meramente cartolari e sui dati dichiarati, senza necessità di accertamenti sostanziali o di soluzione di questioni giuridiche complesse.
• Le censure sulla motivazione della cartella non sono ammissibili in cassazione se mirano in realtà a ottenere una rivalutazione del contenuto dell'atto e degli accertamenti di fatto compiuti dal giudice di merito.
• Il motivo di ricorso per omesso esame di un fatto decisivo deve indicare in modo puntuale il fatto storico, il dato da cui risulta, il momento e il modo in cui è stato discusso e la sua decisività; non è ammissibile una censura cumulativa e confusa che mescoli norme, documenti e motivi di appello.

Come è indicizzato