Sentenza del 15/10/2021 n. 1238 - Comm. Trib. Reg. per le Marche

Esito

La controversia

Contestazione dell'Ufficio per mancata applicazione dell'IVA sulle prestazioni di trasporto svolte in territorio nazionale riguardanti beni importati dalla Repubblica di San Marino. La CTP aveva accolto il ricorso del contribuente ritenendo non imponibili i trasporti sulla base della clausola commerciale "franco destino" nelle fatture di vendita dei cedenti sammarinesi, mentre l'Agenzia ha impugnato sostenendo che tale dicitura non prova che il corrispettivo del trasporto sia stato incluso esplicitamente nella base imponibile della cessione e assoggettato a IVA; inoltre ha richiamato la disciplina di territorialità (art. 69/71 DPR 633/72) e gli obblighi di fatturazione a carico del vettore.

Norme richiamate

• D.P.R. 633/1972, art. 9, comma 1, n. 2

  Servizi internazionali o connessi agli scambi internazionali ... i trasporti relativi a beni in esportazione, in transito o in importazione temporanea, nonché i trasporti relativi a beni in importazione i cui corrispettivi sono inclusi nella base imponibile ai sensi del primo comma dell'art. 69

  La non imponibilità dei trasporti d'importazione prevista dall'art. 9 n. 2 è condizionata al fatto che il corrispettivo del trasporto sia stato incluso, in modo evidente e distinto, nella base imponibile della cessione ai sensi dell'art. 69.

• D.P.R. 633/1972, art. 69

  La base imponibile in relazione alle operazioni di importazione è commisurata al valore dei beni importati determinato ai sensi delle disposizioni in materia doganale, aumentato ... dell'ammontare delle spese di inoltro fino al luogo di destinazione

  L'art. 69 richiede che le spese di trasporto fino al luogo di destinazione siano parte della base imponibile in dogana: solo in tal caso la prestazione di trasporto può beneficiare della non imponibilità ai sensi dell'art. 9.

• D.P.R. 633/1972, art. 71

  Disciplina la territorialità delle operazioni nei rapporti con Stati extracomunitari e Stati particolari (tra cui San Marino). La Commissione ha richiamato che, pur essendo applicabile la disciplina territoriale, la regola di prova dell'inclusione del costo di trasporto nella base imponibile resta necessaria.

• D.P.R. 633/1972, art. 21 e art. 23

  Determinano gli obblighi di documentazione e fatturazione a carico del prestatore; il vettore ha l'onere di fatturare e indicare l'IVA dovuta ove applicabile.

• D.P.R. 633/1972, art. 26, comma 1

  Prevede la fattura integrativa in caso di omissione dell'IVA su operazioni imponibili: la soluzione corretta, se l'operatore ha omesso l'addebito, è emettere integrazione e assolvere l'imposta o ricorrere ai rimedi previsti.

• D.P.R. 633/1972, art. 38-ter

  Consente ai soggetti non UE di ottenere rimborso dell'IVA relativa a beni e servizi importati; alternativa per recuperare l'IVA se non assolta in altro modo.

• D.P.R. 633/1972, art. 60, comma 7 e art. 17, comma 2

  Prevedono il diritto alla detrazione previa nomina di rappresentante fiscale in Italia per operatori non residenti; strada alternativa per neutralizzare l'onere fiscale.

• Legge 3 maggio 2019, n. 37

  Ha modificato l'art. 9 del DPR 633/72 disponendo che le spese di trasporto relative all'importazione sono non imponibili a condizione che il relativo corrispettivo sia compreso nella base imponibile, anche se non assoggettate ad IVA in dogana: rafforza il principio che conta l'inclusione nella base imponibile.

• Giurisprudenza: Cass. sent. n. 23034/2015

  Ha affermato che il trasporto di beni in importazione è non imponibile solo se il corrispettivo è compreso nella dichiarazione doganale; il vettore ha l'onere di dimostrare detta circostanza e che la consegna era fino al luogo finale di destinazione.

• Giurisprudenza: Cass. sent. n. 9215/2019

  Ha ribadito che le spese di trasporto costituiscono operazioni non imponibili se il corrispettivo della spedizione è incluso nella base imponibile della cessione del bene.

Massime di principio

• La non imponibilità IVA dei trasporti relativi a beni in importazione è subordinata alla prova che il corrispettivo del trasporto sia stato esplicitamente incluso nella base imponibile della cessione del bene e assoggettato a IVA (se necessario, in dogana).
• La semplice apposizione della clausola commerciale "franco destino" sulle fatture di vendita non costituisce prova sufficiente che il prezzo del bene includa e abbia scontato l'IVA anche per il servizio di trasporto: è necessaria la fattura del cedente che indichi in modo distinto l'inclusione del costo di trasporto nella base imponibile.
• Il vettore che effettua la prestazione in territorio nazionale deve, in prima battuta, fatturare il servizio con IVA ovvero essere in grado di dimostrare documentalmente che tale onere è stato già assoggettato a imposta dal cedente; in mancanza l'Amministrazione può accertare l'IVA a carico del vettore.
• In presenza di errori formali o di incertezza normativa è possibile che le sanzioni vengano ridotte o escluse, ma resta dovuto il tributo se la prova dell'inclusione non è fornita.
• Per prevenire contestazioni: conservare e produrre la fattura del cedente estero che espliciti l'inclusione del costo di trasporto nella base imponibile, la dichiarazione doganale o altro documento che dimostri l'assoggettamento a IVA o, in alternativa, utilizzare gli istituti previsti (fattura integrativa, rimborso ai sensi dell'art. 38-ter, nomina di rappresentante fiscale per detrazione ai sensi degli artt. 17 e 60).
• L'assenza di controlli doganali alla frontiera non esime dall'obbligo fiscale: l'Erario richiede documentazione probatoria sostanziale, non meri elementi dichiarativi o contrattuali tra venditore e acquirente.