Cassazione Civile, Ordinanza n. 03159/2025 del 07/02/2025

Esito

La controversia

Un contribuente, dipendente di un intermediario bancario/finanziario, aveva chiesto il rimborso dell'addizionale IRPEF del 10% trattenuta dal sostituto d'imposta su emolumenti variabili qualificati come bonus e stock options percepiti in più annualità. La domanda era fondata sulla tesi che mancasse il presupposto oggettivo dell'imposizione, perché la parte variabile della retribuzione non avrebbe superato il triplo della parte fissa nel periodo d'imposta. La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso; la Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia aveva respinto l'appello dell'Ufficio. L'Agenzia delle Entrate ha quindi proposto ricorso per cassazione con un unico motivo, denunciando violazione e falsa applicazione dell'art. 33 del d.l. 78/2010, sostenendo che la novella introdotta dal comma 2-bis avesse ampliato la base imponibile dell'addizionale, rendendola applicabile ai compensi variabili eccedenti la parte fissa, senza richiedere anche il superamento del triplo della parte fissa. Il contribuente ha resistito con controricorso, sostenendo la lettura opposta della norma e richiamando anche giurisprudenza costituzionale.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto che il comma 2-bis dell'art. 33 del d.l. 78/2010 abbia modificato solo la base imponibile dell'addizionale, non il presupposto soggettivo e oggettivo già previsto dal comma 1. Per i compensi corrisposti dal 17 luglio 2011, l'addizionale del 10% si applica quindi sull'ammontare dei bonus e stock options che eccede la parte fissa della retribuzione, senza che sia necessario il superamento del triplo della parte fissa. Di conseguenza, la sentenza di merito è stata cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Corte ha deciso nel merito rigettando l'originario ricorso del contribuente. Spese di merito compensate; spese di legittimità poste a carico del contribuente soccombente.

Norme richiamate

• art. 33 d.l. 78/2010

  Il comma 2-bis ha inciso sulla sola base imponibile, ampliandola all'ammontare dei compensi variabili eccedente la parte fissa della retribuzione; il presupposto soggettivo e oggettivo dell'imposta resta quello del comma 1. Per i compensi corrisposti dal 17 luglio 2011 non è necessario il superamento del triplo della parte fissa.

• art. 23, comma 50-bis, d.l. 98/2011

  Ha introdotto nell'art. 33 del d.l. 78/2010 il comma 2-bis, determinando l'abrogazione tacita parziale del previgente criterio di base imponibile per i compensi successivi alla sua entrata in vigore.

• art. 15 preleggi

  È richiamato per giustificare l'abrogazione tacita, per incompatibilità, della disciplina precedente nella parte non più coerente con il comma 2-bis.

• art. 12 preleggi

  L'interpretazione della disposizione deve tenere conto anche dell'intenzione del legislatore, non essendo sufficiente il solo dato letterale per escludere la necessità di interpretazione.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È il vizio dedotto dall'Agenzia delle Entrate con il motivo di ricorso per violazione e falsa applicazione di legge.

• art. 384, secondo comma, c.p.c.

  Dopo la cassazione della sentenza di merito, la Corte ha deciso nel merito perché non erano necessari ulteriori accertamenti di fatto.

Massime di principio

• In materia di interpretazione delle norme tributarie, quando una novella introduca una nuova regola di quantificazione della base imponibile senza modificare espressamente il presupposto d'imposta, il rinvio alla disciplina precedente va letto come limitato ai soli elementi non incompatibili con la nuova previsione.
• La distinzione tra presupposto dell'imposta e base imponibile è decisiva: il presupposto individua il fatto generatore del tributo, mentre la base imponibile ne misura l'ammontare; una modifica normativa può incidere solo sulla seconda, ampliando o riducendo la quota tassabile senza alterare i soggetti e i fatti imponibili.
• Quando il legislatore introduce una disciplina successiva incompatibile con quella precedente, opera l'abrogazione tacita della disciplina anteriore nella parte di incompatibilità, ai sensi dell'art. 15 preleggi.
• L'interpretazione letterale non è sufficiente a escludere il ricorso ai criteri sistematici e teleologici, soprattutto se la ricostruzione prospettata renderebbe incoerente la struttura del tributo o trasformerebbe un criterio di quantificazione in un ulteriore presupposto impositivo.
• Se la Corte di cassazione ritiene il quadro fattuale già completo e non necessari ulteriori accertamenti, può cassare la decisione impugnata e decidere nel merito ai sensi dell'art. 384 c.p.c.

Come è indicizzato