Sentenza del 16/12/2019 n. 1024 - Comm. Trib. Reg. per l'Abruzzo

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva recuperato a tassazione, ai fini IRES e IRAP per il 2004, le quote di ammortamento relative a beni aziendali di proprietà della concedente, ritenendole indeducibili per mancata produzione della documentazione prevista dall'art. 14 del d.P.R. n. 42 del 1988. La contribuente sosteneva invece che, in quanto affittuaria dell'azienda, fosse legittimata a dedurre gli ammortamenti e che il costo storico dei cespiti risultasse dalla contabilità della concedente, dal libro giornale, dal bilancio e da una perizia di stima.

La decisione

La Corte di cassazione aveva stabilito che gli ammortamenti dei beni compresi in un'azienda affittata devono essere dedotti dall'affittuario e non dal concedente, sulla base del costo originario risultante dalla contabilità del concedente. In sede di riassunzione, la Commissione ha ritenuto provata l'esistenza del costo storico, ma ha rilevato che non era stato prodotto il registro dei cespiti ammortizzabili della concedente, né altro libro o registro idoneo a dimostrare il costo non ancora ammortizzato. Pertanto, ha applicato la regola secondo cui si considera già dedotto il 50% delle quote relative al periodo di ammortamento già decorso. L'atto impositivo è stato annullato limitatamente alla quota residua deducibile dopo tale riduzione. Le spese di giudizio sono state integralmente compensate.

Norme richiamate

• Art. 102, comma 8, d.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR)

  Le quote di ammortamento "debbono essere dedotte dall'utilizzatore e non dal proprietario dei beni aziendali" e sono "commisurate al costo originario dei beni, risultante dalla contabilità del concedente".

  In caso di azienda concessa in affitto o usufrutto, il soggetto che utilizza i beni, cioè l'affittuario o usufruttuario, può dedurre gli ammortamenti. La deduzione è commisurata al costo storico dei beni risultante dalla contabilità del concedente e opera fino alla concorrenza del costo non ancora ammortizzato. Se non è provata la regolare tenuta del registro dei cespiti o di documentazione equivalente, si considera già dedotto il 50% delle quote relative al periodo precedente.

• Art. 67, comma 9, d.P.R. n. 917 del 1986

  Concorre a individuare il regime fiscale degli ammortamenti relativi alle aziende concesse in affitto o usufrutto, attribuendone la deducibilità al soggetto utilizzatore.

• Art. 14, comma 2, d.P.R. n. 42 del 1988

  Richiede che la determinazione degli ammortamenti dei beni dell'azienda affittata o usufruita sia effettuata sulla base dei dati contabili del concedente.

• Art. 13, d.P.R. n. 435 del 2001

  I soggetti ammessi alla contabilità semplificata possono non tenere il registro dei beni ammortizzabili se forniscono, in forma sistematica, i dati richiesti dall'Amministrazione finanziaria.

  La possibilità di sostituire il registro dei beni ammortizzabili con dati sistematici riguarda i soggetti ammessi alla contabilità semplificata e non è stata ritenuta applicabile alla società interessata.

• Art. 2, comma 1, d.P.R. n. 695 del 1996

  Le annotazioni del registro dei beni ammortizzabili possono essere eseguite anche nel libro degli inventari o, per determinati soggetti, nel registro degli acquisti IVA.

  Il contribuente può dimostrare i dati necessari anche mediante libri o registri alternativi, ma deve produrli in giudizio e dimostrare che contengono le annotazioni richieste.

• Art. 62, d.lgs. n. 546 del 1992

  Disciplina la riassunzione del giudizio tributario davanti al giudice di rinvio dopo la cassazione della sentenza.

Massime di principio

• Quando un'azienda è concessa in affitto o usufrutto, gli ammortamenti dei beni aziendali sono normalmente deducibili dall'affittuario o usufruttuario, cioè dal soggetto che utilizza economicamente i beni, e non dal proprietario concedente.
• La deduzione non può essere calcolata liberamente sul valore di mercato o sul valore attribuito nel contratto: occorre fare riferimento al costo storico originario risultante dalla contabilità del concedente.
• È essenziale conservare e produrre il registro dei beni ammortizzabili della concedente oppure un libro o registro alternativo legalmente idoneo, come il libro degli inventari quando applicabile.
• Se il costo storico è provato ma non è dimostrata la regolare tenuta del registro dei cespiti o di documentazione equivalente, il contribuente non perde necessariamente ogni deduzione: si considera già dedotto il 50% delle quote riferite al periodo già decorso e si può dedurre soltanto la quota residua.
• La prova del costo storico può derivare anche da libro giornale, bilanci o altri documenti contabili, ma tali documenti non sostituiscono automaticamente la prova della regolare tenuta del registro dei cespiti ai fini della determinazione del residuo ammortizzabile.
• Nei contenziosi tributari è quindi opportuno documentare separatamente sia l'esistenza del costo originario del bene sia l'ammontare già ammortizzato e la regolare tenuta dei registri contabili.