Cassazione Civile, Ordinanza n. 21516/2025 del 26/07/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da due avvisi di accertamento e da una cartella di pagamento relativi alle annualità 2006 e 2007, con cui l'Ufficio aveva recuperato a tassazione costi indebitamente dedotti ai fini IRES e IRAP e IVA detratta in relazione a fatture emesse da una società ritenuta cartiera, nell'ambito di operazioni qualificate come soggettivamente inesistenti e di una frode carosello. La CTR aveva annullato gli atti ritenendo: nulli gli avvisi perché sottoscritti da funzionari non dirigenti delegati da dirigenti decaduti per effetto della sentenza costituzionale n. 37/2015; decaduto l'Ufficio dall'accertamento per il 2006 per mancato tempestivo inoltro della denuncia penale e mancata allegazione all'avviso, con conseguente inapplicabilità del raddoppio dei termini; infondata, per il 2007, la pretesa erariale perché l'Ufficio non avrebbe provato non solo la fittizietà del fornitore ma anche la consapevolezza della contribuente, che aveva ordinato, ricevuto, pagato e rivenduto la merce in buona fede. L'Agenzia ricorreva per quattro motivi: violazione delle norme sulla sottoscrizione degli avvisi; violazione delle norme sul raddoppio dei termini di accertamento; nullità della sentenza per motivazione apparente sul punto delle operazioni soggettivamente inesistenti; violazione delle norme IVA e dei criteri probatori, lamentando che la CTR avesse escluso la consapevolezza della contribuente senza valutare gli indizi addotti dall'Ufficio.

La decisione

La Corte ha accolto il primo, il secondo e il quarto motivo, ha respinto il terzo, ha cassato la sentenza impugnata nei limiti dei motivi accolti e ha rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia anche per le spese del giudizio di legittimità. In particolare, ha ritenuto che la CTR avesse errato nel dichiarare nulli gli avvisi per difetto di qualifica dirigenziale dei sottoscrittori, poiché per la validità dell'atto impositivo è sufficiente la firma del capo ufficio o di un funzionario delegato di carriera direttiva; ha inoltre ritenuto erronea l'esclusione del raddoppio dei termini per il 2006, poiché rileva l'obbligo di denuncia penale e non la sua effettiva presentazione entro il termine ordinario, con salvezza degli atti già notificati prima delle modifiche del 2015; infine ha giudicato non corretta la valutazione della CTR sulle operazioni soggettivamente inesistenti, perché l'Amministrazione può provare, anche per presunzioni, la consapevolezza del cessionario, e il contribuente deve dimostrare di avere adottato la massima diligenza esigibile, non essendo decisive la regolarità formale della contabilità, i pagamenti o la rivendita della merce.

Norme richiamate

• art. 85 c.p.c.

  richiamato per affermare la perpetuatio dell'ufficio di difensore nel giudizio di cassazione, con inefficacia della rinuncia al mandato comunicata prima dell'udienza.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  base del ricorso per violazione e falsa applicazione di norme di diritto.

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  base del ricorso per nullità della sentenza per motivazione apparente.

• art. 21-septies l. n. 241/1990

  invocato dalla ricorrente per contestare la declaratoria di nullità degli avvisi, che la Corte ha ritenuto erronea.

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  l'avviso di accertamento deve essere sottoscritto a pena di nullità dal capo dell'ufficio o da un funzionario delegato di carriera direttiva; non è necessaria la qualifica dirigenziale.

• art. 43, comma 3, d.P.R. n. 600/1973

  il raddoppio dei termini presuppone l'obbligo di denuncia penale per reati tributari, non la sua effettiva presentazione entro il termine ordinario.

• art. 57, comma 3, d.P.R. n. 633/1972

  per l'IVA, il raddoppio dei termini opera in presenza dell'obbligo di denuncia penale; non si applica invece all'IRAP.

• art. 2 l. n. 74/2000

  richiamato nel motivo di ricorso sul raddoppio dei termini per i reati tributari.

• art. 331 c.p.p.

  rileva quale fonte dell'obbligo di denuncia penale che fa scattare il raddoppio dei termini.

• art. 61 d.lgs. n. 546/1992

  richiamato a sostegno della censura di motivazione apparente.

• art. 36, comma 1, n. 4, d.lgs. n. 546/1992

  richiamato a sostegno della censura di motivazione apparente.

• art. 132, n. 4 c.p.c.

  richiamato per il requisito della motivazione della sentenza.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  richiamato per il requisito della motivazione.

• art. 19 d.P.R. n. 633/1972

  richiamato sul diritto alla detrazione IVA, negabile se l'operazione è soggettivamente inesistente e il cessionario era consapevole o avrebbe dovuto esserlo.

• art. 21 d.P.R. n. 633/1972

  richiamato in tema di fatturazione e operazioni IVA.

• art. 54, comma 2, d.P.R. n. 633/1972

  richiamato per affermare che la prova dell'Ufficio può essere data anche per presunzioni.

• art. 2697 c.c.

  richiamato per il riparto dell'onere della prova tra Amministrazione e contribuente.

• art. 2729 c.c.

  richiamato per l'uso delle presunzioni semplici nel processo tributario.

• art. 111, sesto comma, Cost.

  richiamato per il canone del 'minimo costituzionale' della motivazione.

• artt. 53 e 112 Cost.

  richiamati nella ricostruzione del favor legislativo per il raddoppio dei termini, nel rispetto dei principi costituzionali.

• d.lgs. n. 74/2000

  richiamato come fonte dei reati tributari che fondano l'obbligo di denuncia.

• d.l. n. 16/2012, art. 8, comma 24

  la declaratoria di incostituzionalità non incide sulla validità degli atti impositivi sottoscritti da funzionari delegati di carriera direttiva.

• d.lgs. n. 128/2015, art. 2, comma 3

  fatti salvi gli effetti degli avvisi di accertamento e degli altri atti impugnabili già notificati alla data di entrata in vigore del decreto.

• l. n. 208/2015, art. 1, commi 130-132

  le modifiche al raddoppio dei termini non incidono sugli avvisi già notificati nei periodi transitori indicati.

Massime di principio

• In tema di avvisi di accertamento, la validità della sottoscrizione non richiede la qualifica dirigenziale del firmatario quando l'atto sia sottoscritto dal capo dell'ufficio o da un funzionario delegato di carriera direttiva; la declaratoria di illegittimità di incarichi dirigenziali non travolge automaticamente gli atti impositivi firmati in virtù di delega.
• Il raddoppio dei termini di accertamento opera, per i periodi d'imposta disciplinati dalla normativa previgente, quando sussista l'obbligo di denuncia penale ai sensi dell'art. 331 c.p.p., indipendentemente dalla tempestiva o effettiva presentazione della denuncia; il giudice tributario deve verificare solo la sussistenza dei presupposti dell'obbligo di denuncia, non l'effettiva integrazione del reato.
• Le modifiche legislative sopravvenute in materia di raddoppio dei termini non incidono sugli avvisi di accertamento già notificati nei casi e nei limiti della disciplina transitoria che fa salvi gli effetti degli atti impugnabili.
• In tema di IVA per operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve provare, anche mediante presunzioni e indizi gravi, precisi e concordanti, non solo la fittizietà del soggetto interposto, ma anche che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l'ordinaria diligenza, che l'operazione si inseriva in una frode.
• Una volta offerta dall'Ufficio una prova indiziaria sufficiente della frode e della consapevolezza del cessionario, grava sul contribuente la prova contraria di avere adottato la massima diligenza esigibile per evitare di partecipare all'evasione; non sono di per sé decisive la regolarità formale della contabilità, il pagamento del prezzo, la consegna della merce o la successiva rivendita.
• La motivazione è apparente solo quando manchi l'effettiva esposizione del ragionamento decisorio; non lo è quando il giudice espliciti, pur sinteticamente, i fatti ritenuti decisivi e il percorso logico-giuridico seguito.

Come è indicizzato