Cassazione Civile, Sentenza n. 15438/2022 del 16/05/2022

Esito

La controversia

Impugnazione della decisione della Commissione tributaria regionale che aveva annullato l'avviso di accertamento relativo a maggiori plusvalenze derivanti dalla vendita di immobili ERP per l'anno 2004. L'Amministrazione finanziaria deduceva, tra l'altro, che l'ATER non poteva beneficiare delle agevolazioni previste per gli IACP essendo ente di diversa natura e che le somme ricavate dalle vendite dovevano concorrere alla formazione della base imponibile IRES e IRAP (plusvalenze ai sensi dell'art. 86 TUIR e componente del valore della produzione netta ai fini IRAP), mentre la CTR aveva escluso la tassazione in ragione del vincolo di destinazione delle somme e della presunta applicabilità alle ATER delle agevolazioni previste per gli IACP.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il secondo e il quinto motivo di ricorso proposti dall'Agenzia delle entrate (relativi alla natura tributaria delle ATER e alla tassabilità delle plusvalenze ai fini IRES e IRAP), ha rigettato il primo motivo e ha assorbito gli altri. Ha ritenuto che l'ATER sia soggetto passivo IRES ai sensi dell'art. 73 TUIR e soggetto IRAP ai sensi dell'art. 3 d.lgs. 446/1997; le somme derivanti dalla cessione degli immobili ERP sono qualificabili come plusvalenze ai sensi dell'art. 86 TUIR e concorrono alla formazione della base imponibile per IRES e IRAP. La Corte ha inoltre affermato che il vincolo di destinazione delle somme non esclude la loro tassazione. Conseguentemente la sentenza impugnata è stata cassata limitatamente ai motivi accolti e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale dell'Abruzzo, in diversa composizione, per nuovo giudizio conformemente ai principi indicati.

Norme richiamate

• TUIR (D.P.R. 917/1986) art. 73, comma 1, lett. b)

  Individua l'ATER quale soggetto passivo IRES in quanto ente pubblico economico che svolge attività commerciale; la Corte conferma l'applicabilità dell'IRES all'ENTE

• TUIR art. 86

  Le somme derivanti dalla cessione degli immobili ERP sono qualificabili come plusvalenze e concorrono alla formazione del reddito imponibile ai fini IRES

• TUIR art. 88, comma 3, lett. b)

  Norma citata nel giudizio in relazione alle agevolazioni previste per le sopravvenienze attive; la CTR ha fatto richiamo generico ma la Corte non ha riconosciuto automaticamente l'estensione dell'agevolazione alle ATER

• D.P.R. 600/1973 art. 41-bis

  Norma in tema di accertamento parziale richiamata dall'ATER nel ricorso incidentale; la Corte non ha accolto tale profilo come decisivo nel merito oggetto di cassazione

• D.P.R. 600/1973 art. 43

  Norme sui termini per l'esercizio del potere di rettifica contestate dall'ATER; la Corte ha trattato più incentrata la questione di merito relativa alla tassazione delle plusvalenze

• D.P.R. 601/1973 art. 6, comma 1

  Richiamato nella discussione sull'applicabilità di talune disposizioni fiscali di favore; oggetto di censura dall'Agenzia ma la Corte ha ritenuto principale la questione della tassabilità

• D.lgs. 446/1997 art. 3, commi rilevanti

  Definisce i soggetti passivi IRAP; la Corte ha ritenuto l'ATER soggetto IRAP ai sensi dell'art. 3, essendo ente che esercita attività di natura economica

• D.lgs. 446/1997 art. 5 e art. 11

  Richiamate nelle censure relative alla determinazione della base imponibile IRAP e all'indisponibilità dei proventi; la Corte ha escluso che il vincolo di destinazione impedisca l'assoggettamento

• Legge regionale Abruzzo 21 luglio 1999, n. 44 (art. 4, 9, 22, 23)

  Norma regionale che ha trasformato IACP in ATER e definisce la natura giuridica, le funzioni e le modalità di gestione e finanziamento delle ATER; utile per l'inquadramento della natura pubblica economica dell'ENTE

• Legge n. 560/1993 (art. 1, commi 13 e 14)

  Richiamata nell'impugnazione ma assorbita; citata in relazione a profili fiscali generali trattati in primo grado

• Legge n. 212/2000 (art. 7, comma 1)

  Richiamata dall'ATER in ordine al diritto di difesa e alla completezza dell'atto impositivo; questione di carattere procedurale non decisiva ai fini della cassazione qui accolta

• Legge n. 241/1990 (art. 3)

  Richiamata in relazione al procedimento amministrativo e alla motivazione dell'atto; la Corte non ha ritenuto tale profilo risolutivo rispetto alle questioni di merito fiscali

• D.P.R. 24 luglio 1977, n. 616 art. 93

  "sono trasferite alle regioni le funzioni amministrative statali concernenti la programmazione regionale... Sono altresì trasferite le funzioni statali relative agli I.A.C.P."

  Citata per ricostruire il quadro storico-normativo della devoluzione regionale delle funzioni ERP e la transizione da IACP ad ATER; supporta l'argomentazione sulla continuità funzionale

Massime di principio

• Le ATER, come enti pubblici economici che svolgono attività commerciale, sono soggette all'IRES quando svolgono attività commerciale e le plusvalenze derivanti da cessioni immobiliari concorrono al reddito imponibile ai sensi dell'art. 86 TUIR.
• Le ATER sono soggette all'IRAP ove esercitino attività produttive rilevanti ai sensi del d.lgs. 446/1997; i proventi straordinari derivanti da cessioni immobiliari rientrano nella base imponibile secondo la giurisprudenza recente.
• Il vincolo di destinazione delle somme ricevute (es. obbligo di riversamento a Regione o finalizzazione a specifici scopi pubblici) non esclude, di per sé, la soggettività alla tassazione delle somme quando l'ente percepisce i proventi e svolge attività di natura economica.
• È importante distinguere tra 'plusvalenze' e 'ricavi': cessioni di beni non mercifica sono generalmente trattate come plusvalenze (art. 86 TUIR) e non come ricavi commerciali.
• Questioni procedurali relative alla motivazione della sentenza di appello o a profili di nullità dell'atto impositivo possono determinare vizi parziali, ma non esonerano il giudice di legittimità dal pronunciarsi sul corretto inquadramento giuridico-fiscale della fattispecie.
• In ipotesi simili è opportuno verificare la natura statutaria e l'attività effettiva dell'ente (atto costitutivo, statuto, contabilità) per determinare l'assoggettabilità IRES/IRAP; la giurisprudenza di legittimità fornisce orientamenti vincolanti che orientano il decisore di merito in sede di rinvio.