Cassazione Civile, Sentenza n. 25852/2024 del 27/09/2024

Esito

La controversia

La società impugna un avviso di accertamento per l'anno 2008 derivante da un processo verbale della Guardia di Finanza che attribuiva maggiori componenti positivi di reddito in relazione a movimenti bancari, prelevamenti e addebiti in conto corrente non giustificati, con conseguente maggior IRES, IVA, IRAP e sanzioni. In Cassazione la ricorrente ha dedotto, tra l'altro: estensione indebita del giudicato relativo ad altra annualita; mancata attivazione del contraddittorio preventivo ex normativa UE; irregolarita nelle indagini bancarie per mancata esibizione di autorizzazioni; valutazione insufficiente e non analitica delle giustificazioni delle movimentazioni bancarie (art. 32 DPR 600/1973); mancato riconoscimento dei costi occulti o di una deduzione forfettaria; duplicazione e cumulo dei risultati dei diversi metodi accertativi (analitico e induttivo); applicabilita o meno della sanzione per omessa auto-fatturazione; e vizi di motivazione della sentenza di merito.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto i motivi numero 4, 5, 6, 7 e 10 del ricorso, rigettato i motivi 1 e 3, dichiarato inammissibile il motivo 2 e assorbiti i motivi 8 e 9. In particolare: - Ha ritenuto insufficiente la valutazione della Corte territoriale sulla prova analitica prodotta dalla contribuente a giustificazione delle movimentazioni bancarie e ha censurato la mancata valutazione analitica della relativa documentazione (accoglimento motivo 4). - Ha riconosciuto che, anche dopo l'interpretazione costituzionale e giurisprudenziale, il contribuente in sede di accertamento induttivo puo allegare una prova presuntiva contraria, comprensiva di una deduzione forfettaria di costi di produzione, e che tale deduzione non era stata analiticamente esaminata dalla CTR (accoglimento motivo 5). - Ha ritenuto fondate le censure circa la duplicazione e il cumulo dei risultati derivanti dall'uso congiunto, senza adeguata verifica, dei metodi analitico e induttivo e ha censurato la mancata pronuncia su specifiche doglianze in appello relative a tali presunti duplicazioni (accoglimento motivi 6 e 7). - Ha rilevato insufficiente la motivazione della CTR sul punto contestato e la necessita di nuovo giudizio (accoglimento motivo 10). Per questi motivi la sentenza impugnata e stata cassata in relazione alle questioni accolte e la causa rinviata alla Commissione Tributaria Regionale della Campania in diversa composizione per un nuovo esame. La Corte ha inoltre demandato alla CTR la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 32 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Stabilisce la presunzione legale relativa sulla riconducibilita alle operazioni imponibili delle movimentazioni bancarie; produce inversione dell'onere della prova a carico del contribuente, ma la presunzione e superabile mediante prova contraria analitica per singola movimentazione. La Corte ha richiamato l'obbligo del giudice di valutare analiticamente le controprove prodotte.

• art. 39 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Regola l'accertamento analitico; la Corte ricorda che l'Amministrazione puo usare sia il metodo analitico che quello induttivo nello stesso accertamento, ma non e consentito un cumulo o una duplicazione incontrollata dei risultati senza verifica analitica.

• art. 2909 cod. civ.

  Richiamato nel primo motivo rispetto al tema del giudicato; la Corte chiarisce che il giudicato su una specifica annualita non si estende automaticamente ad altre annualita salvo che riguardi elementi condizionanti e inderogabili della fattispecie.

• art. 360 cod. proc. civ. (comma 1, n. 3 e n. 4)

  Norma di riferimento per i motivi di cassazione, richiamata per i profili di violazione di legge e vizio di motivazione; la Corte ne usa i parametri per valutare i motivi di impugnazione.

• art. 51, comma 2, n. 7 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Riferito in tema di indagini bancarie e autorizzazioni; la Corte osserva che l'autorizzazione ha funzione organizzativa fra uffici e la mancata allegazione non invalida automaticamente l'accertamento salvo dimostrazione di pregiudizio concreto per il contribuente.

• legge 27 luglio 2000, n. 212 (art. 7)

  Richiamata in relazione alla disciplina delle indagini e degli oneri probatori nell'ambito tributario; utilizzata nell'ambito della censura sulla regolarita delle investigazioni bancarie.

• d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471 (art. 6, comma 8)

  Norma riguardante le sanzioni amministrative tributarie, citata in relazione all'applicabilita della sanzione per omessa auto-fatturazione; la Corte ha ritenuto che la relativa censura non sia stata adeguatamente esaminata dal giudice di merito.

• d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472 (artt. 3, 7, 12, 17)

  Norme sul regime sanzionatorio e sui termini; richiamate dalla ricorrente in ordine alla corretta applicazione delle sanzioni e del relativo procedimento, ma la Corte ha ritenuto mancasse adeguata pronuncia di merito su alcune doglianze.

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 (art. 15)

  Norma sulla liquidazione delle spese nei giudizi tributari; la ricorrente censurava la liquidazione delle spese alla luce della disciplina previgente ma la questione e stata assorbita dalla Corte in ragione dell'accoglimento di altri motivi.

• Corte Costituzionale, sent. n. 10 del 2023

  Richiamata come antecedente giurisprudenziale che ha inciso sull'interpretazione dell'art. 32 DPR 600/1973 e sulla possibilita per il contribuente di opporre, in sede di accertamento induttivo, una prova presuntiva contraria comprendente una percentuale forfettaria di costi.

• Convenzione Europea dei Diritti dell'Uomo (art. 6) e Costituzione (artt. 24, 111)

  Richiamati in relazione a garanzie processuali e diritto al giusto processo; invocati dalla ricorrente per censure relative al duplice metodo accertativo e alla motivazione, la Corte ha valutato la correttezza del procedimento e del contraddittorio svolto.

Massime di principio

• Le risultanze delle indagini bancarie costituiscono una presunzione legale relativa ai sensi dell'art. 32 DPR 600/1973: l'Amministrazione puo attribuire le movimentazioni a ricavi, ma il contribuente puo superare la presunzione con prova contraria analitica e specifica per singola movimentazione.
• Quando il contribuente produce documentazione giustificativa delle movimentazioni bancarie, il giudice di merito e tenuto a valutare analiticamente tali controprove; non sono sufficienti giudizi sommari che si limitino a riaffermare l'inversione dell'onere della prova.
• Nel caso di accertamenti che utilizzino metodi induttivi e analitici congiuntamente, il giudice deve verificare che non si determini una duplicazione o un cumulo ingiustificato degli importi qualificati come ricavi; l'uso misto dei metodi e ammesso ma richiede congrua motivazione.
• La mancata allegazione formale di autorizzazioni o atti interni relativi alle indagini bancarie non determina automaticamente l'illegittimita dell'avviso di accertamento; occorre dimostrare il concreto pregiudizio al contribuente.
• In accertamenti induttivi 'puri' il contribuente puo proporre, anche mediante elementi presuntivi contrari, una determinazione forfettaria di costi di produzione da detrarre dai ricavi presunti: il giudice deve esaminare tale proposta e motivare la sua accoglienza o rigetto.
• Le eccezioni procedurali come la mancata attivazione del contraddittorio preventivo relative a profili sostanziali devono essere tempestivamente raised in sede di merito, altrimenti risultano inammissibili in sede di cassazione se non anteriormente dedotte.
• Sulle sanzioni tributare si applica il principio del favor rei se piu favorevole alla contribuente, ma la sua applicazione va esaminata solo dopo la decisione di merito sulla fondatezza dell'accertamento e sulle specifiche doglianze relative alle sanzioni.