Cassazione Civile, Ordinanza n. 32328/2024 del 13/12/2024

Esito

La controversia

L’Amministrazione finanziaria aveva emesso un atto di recupero parziale di un credito d’imposta per ricerca e sviluppo fruito da una società per gli anni d’imposta 2007, 2008 e 2009, in relazione a costi sostenuti per un contratto con un soggetto denominato Parco Scientifico e Tecnologico di Salerno e delle Aree interne della Campania s.c.p.a. La società aveva contestato l’atto sostenendo, tra l’altro, la spettanza del credito nella misura massima del 40% e il difetto di motivazione dell’atto di recupero, ritenuto contraddittorio rispetto a un precedente nulla osta. La Commissione tributaria regionale aveva accolto l’appello della contribuente. L’Agenzia ha quindi proposto ricorso per cassazione con due motivi: 1) violazione dell’art. 1, comma 280, della L. n. 296/2006, come modificato, per avere la CTR riconosciuto il credito nella misura del 40% senza verificare se il contraente rientrasse nella categoria di università o ente pubblico di ricerca ai sensi della disciplina nazionale ed europea sugli aiuti di Stato; 2) violazione delle norme sulla motivazione degli atti tributari, deducendo che l’atto di recupero era motivato per relationem al processo verbale di constatazione già notificato e che il precedente nulla osta aveva valore soltanto ai fini della copertura finanziaria, non impedendo il recupero del credito indebitamente fruito.

La decisione

La Corte ha accolto entrambi i motivi del ricorso, rilevando che la CTR aveva erroneamente ritenuto spettante la maggior aliquota del credito senza accertare i presupposti sostanziali richiesti dalla normativa e aveva altresì errato nel dichiarare illegittimo per difetto di motivazione l’atto di recupero. In particolare, la Corte ha affermato che, per la misura agevolata del 40%, occorre verificare la sussistenza in concreto delle caratteristiche dell’università o dell’ente pubblico di ricerca richieste dalla disciplina sugli aiuti di Stato; inoltre, il nulla osta preventivo non esaurisce il controllo sulla spettanza del beneficio, perché ha sola funzione finanziaria, e l’atto di recupero può essere legittimamente motivato mediante rinvio a un p.v.c. già notificato al contribuente. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, sezione staccata di Salerno, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 1, commi 280-283, L. n. 296/2006

  Ha previsto, ratione temporis, un credito d’imposta per attività di ricerca e sviluppo, pari al 10% dei costi sostenuti, elevabile al 40% se i costi sono riferiti a contratti stipulati con università ed enti pubblici di ricerca.

• art. 1, comma 66, L. n. 244/2007

  Richiamato quale modifica della disciplina del credito d’imposta per ricerca e sviluppo.

• art. 29, d.l. n. 185/2008, conv. in L. n. 2/2009

  Ha introdotto un tetto massimo e un sistema di monitoraggio/prenotazione per la fruizione del credito d’imposta.

• art. 7, d.m. n. 76/2008

  Prevede il recupero del credito indebitamente fruito quando siano accertati il mancato rispetto dei presupposti e delle condizioni per l’agevolazione.

• art. 1, commi 421-423, L. n. 311/2004

  Richiamati come base procedimentale per il recupero del credito indebitamente fruito e per la motivazione dell’atto.

• art. 7, L. n. 212/2000

  L’atto impositivo deve essere motivato; l’obbligo può essere assolto anche mediante rinvio ad atti conosciuti o notificati al contribuente.

• art. 42, d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato nel motivo dell’Agenzia quale norma sulla motivazione degli atti impositivi.

• art. 7, commi 1 e 3, d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato nel motivo, ma la Corte segnala che il riferimento corretto era in realtà all’art. 7 della L. n. 212/2000.

• Comunicazione della Commissione europea n. 2006/C 323/01

  Definisce l’organismo di ricerca come soggetto senza scopo di lucro che svolge ricerca e diffonde i risultati, senza accesso preferenziale delle imprese influenti ai risultati e alle capacità di ricerca.

Massime di principio

• Per l’aliquota più elevata di un credito d’imposta per ricerca e sviluppo, il giudice deve verificare in concreto che il soggetto con cui è stipulato il contratto possieda i requisiti richiesti dalla normativa nazionale letta in coordinamento con la disciplina europea sugli aiuti di Stato; non basta la mera natura privatistica o la partecipazione di università se non sono accertati gli ulteriori requisiti sostanziali richiesti dalla nozione di organismo di ricerca.
• Il nulla osta rilasciato dall’Amministrazione in un sistema di monitoraggio dei crediti d’imposta può avere sola funzione di copertura finanziaria e non impedisce il successivo recupero del credito qualora venga accertata l’assenza dei presupposti sostanziali dell’agevolazione.
• L’atto di recupero del credito d’imposta indebitamente fruito ha natura e funzione analoghe all’avviso di accertamento e deve essere motivato; l’obbligo motivazionale può essere assolto anche per relationem mediante rinvio a un processo verbale di constatazione già notificato al contribuente.
• L’onere di allegazione dei documenti richiamati nell’atto tributario riguarda solo quelli non conosciuti né già ricevuti dal contribuente; se il documento presupposto è stato previamente notificato, il rinvio motivazionale è idoneo a soddisfare il diritto di difesa.

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