Sentenza del 19/02/2024 n. 4379 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di liquidazione che aveva richiesto il recupero dell'imposta ipotecaria proporzionale (3%) e catastale (1%) per ciascun immobile oggetto di una permuta con conguaglio di immobili strumentali soggetta a IVA. Il notaio aveva autoliquidato l'imposta ipotecaria una sola volta, sul valore dell'immobile che determinava la maggiore imposizione ai fini dell'imposta di registro.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso in parte: ha cassato la decisione della Commissione Tributaria Regionale limitatamente all'imposta ipotecaria e, decidendo nel merito, ha stabilito che l'imposta ipotecaria deve essere applicata una sola volta, sulla base imponibile pari al valore del bene che dà luogo all'applicazione della maggiore imposta (quindi come sostenuto dal ricorrente). Ha invece confermato che l'imposta catastale resta dovuta per ciascuna voltura catastale relativa ai singoli immobili. Le spese sono compensate.

Norme richiamate

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 - art. 11

  Le cessioni di beni ... effettuate in corrispettivo di altre cessioni di beni ... sono soggette all'imposta separatamente

  La permuta tra soggetti IVA può comportare l'assoggettamento a IVA per ciascuna cessione; ciò giustifica l'applicazione dell'imposta di registro in misura fissa ma non altera autonomamente le regole relative a ipotecaria e catastale.

• d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 - art. 43, lett. b)

  base imponibile ... valore del bene che dà luogo all'applicazione della maggiore imposta

  Per le permute la base imponibile ai fini dell'imposta di registro (e, per derivazione, dell'imposta ipotecaria) è il valore del bene che determina la maggiore imposta; la regola è applicata anche quando la permuta è soggetta a IVA.

• d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 - art. 40

  applicazione dell'imposta di registro in misura fissa

  Quando la permuta è assoggettata a IVA trova applicazione l'imposta di registro in misura fissa; tuttavia questo principio non modifica le regole autonome dell'imposta ipotecaria e catastale.

• d.lvo 31 dicembre 1990, n. 347 - art. 2

  la base imponibile di trascrizione sia commisurata alla base imponibile determinata ai fini dell'imposta di registro

  La base imponibile per l'imposta ipotecaria è collegata alla determinazione effettuata per l'imposta di registro: quindi, in caso di permuta, si applica la regola di cui all'art.43 DPR 131/86.

• d.lvo 31 dicembre 1990, n. 347 - art. 10

  Le volture catastali sono soggette all'imposta del 10 per mille sul valore dei beni immobili ...

  L'imposta catastale prende a presupposto le singole volture catastali; la permuta che genera volture distinte per ciascun immobile dà luogo a imposta catastale per ciascuna voltura, anche se gli immobili sono strumentali e assoggettati a IVA.

• Tariffa allegata al d.lvo 347/90 - art. 1-bis

  imposta ipotecaria proporzionale per le trascrizioni ... di immobili strumentali ... anche se assoggettati all'IVA

  Prevede l'applicazione dell'imposta ipotecaria proporzionale per trasferimenti di immobili strumentali, confermando l'applicabilità dell'ipotesi proporzionale anche se i trasferimenti sono soggetti a IVA.

• legge 27 febbraio 1985, n. 52 - art. 17

  ciascuna nota (di trascrizione) non può riguardare più di un negozio giuridico ...

  Sottolinea il principio di unità della formalità di trascrizione per un negozio giuridico unitario (come la permuta), a supporto dell'applicazione di un'unica imposta ipotecaria.

• codice civile - art. 1552

  La permuta è un negozio unitario: l'unitarietà causale non implica però pluralità di presupposti impositivi per l'imposta ipotecaria, se la formalità di trascrizione è unica.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 - art. 7

  Gli atti dell'amministrazione finanziaria sono motivati ... indicando i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche

  L'avviso di liquidazione deve indicare fatti e ragioni giuridiche; la Corte ha ritenuto che il richiamo a una circolare pubblico e facilmente reperibile fosse idoneo a integrare la motivazione, benché la circolare non abbia valore vincolante.

• d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 - art. 52, co. 2-bis

  La motivazione dell'atto deve indicare i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche ... Se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto ... questo deve essere allegato ... salvo che quest'ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale

  Richiama i parametri di motivazione degli atti impositivi; la Corte ha ritenuto che l'avviso conteneva, comunque, la ragione giuridica percepibile e la circolare citata era di pubblico dominio.

Massime di principio

• Imposta ipotecaria: per una permuta, dato il carattere unitario del negozio e l'unitarietà della formalità di trascrizione, l'imposta ipotecaria si applica una sola volta sulla base pari al valore del bene che determina la maggiore imposizione (art. 43 DPR 131/86 richiamato dall'art. 2 d.lvo 347/90).
• Imposta catastale: le volture catastali sono formali e distinte per ciascun immobile; pertanto la permuta che comporta più volture origina imposta catastale per ciascuna di esse, anche se gli immobili sono strumentali e assoggettati a IVA (art.10 d.lvo 347/90).
• Registro vs IVA: l'assoggettamento a IVA delle cessioni nell'ambito della permuta (art.11 DPR 633/72) comporta l'applicazione dell'imposta di registro in misura fissa (art.40 DPR 131/86), ma ciò non modifica le regole sostanziali e i presupposti delle imposte ipotecaria e catastale che hanno disciplina autonoma.
• Motivazione degli atti: un avviso di liquidazione deve indicare fatti e ragioni giuridiche; il richiamo a una circolare di pubblico dominio, che renda esplicite le ragioni giuridiche, può integrare adeguatamente la motivazione anche se la circolare non è vincolante.
• Verifica formale: nella pratica, per valutare l'onere fiscale in una permuta occorre distinguere se la formalità rilevante è unica (trascrizione/iscrizione) oppure plurima (volture catastali). Questa distinzione determina se l'imposizione ipotecaria è unica o la catastale è ripetuta per ogni immobile.
• Sistema tavolare: la regola dell'unitarietà della formalità si applica anche nel sistema tavolare (richiamo all'art.86 R.D. 499/1929), confermando l'unica impositività ipotecaria per negozio unitario.