Cassazione Civile, Sentenza n. 17669/2024 del 26/06/2024

Esito

La controversia

Contestazione della detrazione IVA operata da AGRISUN TWO in relazione a fatture emesse da BLU GEA s.r.l. per la realizzazione di un impianto fotovoltaico. L'impianto era stato commissionato originariamente da PROGETTO ENERGIA s.r.l., completato e collaudato il 23/12/2010; successivamente, per mancato finanziamento di PROGETTO ENERGIA, si risolse il primo contratto e venne negoziata la cessione dell'impianto in corso di costruzione ad AGRISUN TWO, che dal marzo 2011 ricevette fatture da BLU GEA e le pagò. L'Ufficio riteneva che, essendosi il fatto generatore dell'IVA concretizzato con l'esecuzione delle prestazioni già nel 2010, la fatturazione e il relativo diritto di detrazione spettassero alla precedente committente (PROGETTO ENERGIA) e che i pagamenti di AGRISUN TWO dovessero essere qualificati come adempimento del terzo (art. 1180 c.c.), non idoneo a trasferire il diritto alla detrazione IVA.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo fondato il motivo che denunciava la violazione e falsa applicazione delle norme IVA. La Corte ha affermato che, in tema di IVA, il fatto generatore per le prestazioni di servizi è la materiale esecuzione della prestazione e che quindi l'obbligo di fatturazione e l'eventuale diritto alla detrazione erano sorti con il completamento dell'opera nel dicembre 2010, quando la committente era PROGETTO ENERGIA. Di conseguenza l'emissione delle fatture in favore di AGRISUN TWO non era corretta con riferimento alle prestazioni già ultimate e collaudate anteriormente al subentro, e i pagamenti effettuati dalla resistente hanno natura di adempimento del terzo senza attribuire di per sé il diritto alla detrazione. La Corte ha altresì lasciato aperta la verifica, da compiersi in sede di rinvio, circa quali attività fatturate dopo il subentro siano effettivamente riferibili ad AGRISUN TWO e quindi eventualmente rilevanti ai fini della detrazione. La sentenza della CTR è stata cassata e la causa rimandata alla Corte tributaria regionale del Lazio per nuovo esame secondo i principi indicati.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, comma 1

  Indicazione del momento di effettuazione dell'operazione (art.19) collegata al fatto generatore: la Cassazione ribadisce che, per le prestazioni di servizi, il fatto generatore coincide con la materiale esecuzione della prestazione.

• d.P.R. n. 633 del 1972, art. 6, comma 3

  Norma richiamata in relazione ai presupposti dell'imposta; la Corte la interpreta insieme alle altre norme per stabilire chi fosse il soggetto destinatario della fatturazione e del relativo obbligo fiscale.

• d.P.R. n. 633 del 1972, art. 3, commi 1 e 3

  Definizioni e ambito soggettivo/oggettivo dell'IVA; usata per individuare i soggetti passivi e il corretto ambito delle operazioni imponibili.

• Direttiva 2006/112/CE, artt. 167 e 168

  Richiamate per i principi comunitari relativi all'indetraibilità o alle condizioni per la detrazione dell'IVA; la Corte le utilizza per confermare che la detrazione è collegata all'operazione effettivamente effettuata e al soggetto che ha subito l'imponibile consumo.

• d.P.R. n. 633 del 1972, art. 18

  Stabilisce l'obbligo del cedente/prestatore di addebitare l'imposta a titolo di rivalsa al cessionario/committente: la Corte sottolinea che la fatturazione deve corrispondere al corretto rapporto giuridico e che non sono ammesse pattuizioni che derogano a tale modello legale.

• d.P.R. n. 633 del 1972, art. 17

  Individua il soggetto passivo d'imposta (cedente/prestatore) che deve versare l'IVA o chiederne il rimborso; utilizzato per ribadire che la posizione IVA è ancorata al soggetto che ha effettuato la cessione o prestazione.

• d.P.R. n. 633 del 1972, art. 21, comma 4

  Indica il termine per l'adempimento dell'obbligo di emissione della fattura e conferma che il pagamento identifica il momento di esigibilità dell'imposta; la Corte distingue tra fatto generatore (esecuzione) e momento di esigibilità (incasso/pagamento).

• Codice Civile, art. 1180

  Norma sul pagamento da parte del terzo: la Corte ha qualificato i pagamenti di AGRISUN TWO come adempimento del terzo rispetto all'obbligazione, fatto che non trasferisce automaticamente il diritto alla detrazione IVA se il rapporto impositivo era già sorto in capo alla precedente committente.

• Codice di Procedura Civile, art. 360, comma 1, n. 3

  Richiamato quale base di impugnazione per vizio di motivazione/errata applicazione di norme di diritto alla decisione impugnata; la Corte ha ritenuto fondato il motivo dedotto in tal senso.

Massime di principio

• Per le prestazioni di servizi il fatto generatore dell'IVA coincide con la materiale esecuzione della prestazione; il pagamento rileva ai fini dell'esigibilità dell'imposta, non per individuare chi ha diritto alla detrazione.
• La fatturazione deve essere emessa nei confronti del reale committente alla data di esecuzione della prestazione; non è ammessa una deroga contrattuale che faccia figurare un diverso soggetto come destinatario dell'imposta rispetto al soggetto sostanziale della prestazione.
• Il pagamento effettuato da un soggetto terzo (art. 1180 c.c.) può avere efficacia solutoria nei rapporti privatistici ma non attribuisce automaticamente il diritto alla detrazione dell'IVA se il rapporto impositivo e il diritto di detrazione sono già sorti in capo ad altro soggetto.
• Quando vi è un trasferimento/cessione di un'opera in corso di costruzione è necessario verificare con precisione le date di esecuzione dei lavori, del collaudo, della cessione e dell'intestazione catastale/atto notarile per stabilire quale parte delle prestazioni sia imputabile al subentrante e quindi eventualmente legittimi la detrazione dell'IVA.
• In caso di fatturazione in capo a soggetti diversi dall'effettivo committente, il controllo deve accertare se le prestazioni fatturate siano effettivamente riferibili al nuovo soggetto (es. lavori completati dopo il subentro) o se invece si tratta di prestazioni già ultimate anteriormente al trasferimento, non idonee a far sorgere il diritto alla detrazione per il subentrante.