Cassazione Penale, Sentenza n. 7027/2025 del 20/02/2025

Esito

La controversia

Barbieri, titolare di uno studio legale, era stato condannato per il reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture per operazioni inesistenti (art. 2 d.lgs. n. 74/2000) per aver indicato nella dichiarazione 2015 elementi passivi fittizi derivanti da fatture emesse da operanti a San Marino, creando un indebito vantaggio fiscale (IVA non versata dall'emittente). In appello la pena fu ridotta a 8 mesi. In cassazione l'imputato ha dedotto: 1) vizio di motivazione e errata valutazione dei criteri per la valutazione della gravità dell'offesa e della possibile applicabilità della causa di esclusione della punibilità per particolare tenuità (art. 131-bis c.p.), lamentando che la Corte di appello ha considerato solo l'entità dell'imposta evasa senza ponderare gli altri indici previsti dalla nuova disciplina (tra cui il pagamento rateale e il debito residuo), nonché il fatto che l'importo contestato (IVA euro 9.705) fosse modesto e sotto la soglia di 100.000 euro; 2) erronea qualificazione della condotta come abituale per la pluralità delle fatture, mentre si tratterebbe di un unico reato unitario legato a una singola dichiarazione; 3) contestazione della valutazione dell'elemento soggettivo sostenendo che, se le fatture fossero state emesse da soggetto sammarinese, non sarebbe stato possibile indicare crediti IVA e che quindi mancava la consapevolezza del vantaggio fiscale. La difesa ha inoltre depositato memoria richiamando la nuova previsione del d.lgs. n. 87/2024 e documentazione di pagamenti rateali effettuati.

La decisione

La Corte di Cassazione ha dichiarato il ricorso parzialmente fondato: ha ritenuto inammissibile la censura sull'elemento soggettivo (terzo motivo), confermando la correttezza della valutazione di dolo della Corte di appello. Ha, invece, accolto le censure relative alla mancata applicazione e motivazione circa la causa di esclusione della punibilità ex art. 131-bis c.p., nella parte in cui la Corte di appello non ha adeguatamente valutato i criteri introdotti dall'art. 13, comma 3-ter, del d.lgs. n. 74/2000 (modificato dal d.lgs. n. 87/2024), in particolare l'adempimento rateale e il debito residuo. Ha spiegato che, trattandosi di reato unitario commesso con una singola dichiarazione, la pluralità delle fatture non implica abitualità tale da escludere automaticamente la tenuità. Di conseguenza la sentenza impugnata è stata annullata limitatamente al punto relativo al rigetto della causa di esclusione della punibilità e il procedimento è stato rinviato alla Corte di appello di Perugia per nuovo giudizio e motivazione sul punto. Rimangono in piedi le statuizioni sulla responsabilità e la pena per la parte non annullata.

Norme richiamate

• d.lgs. n. 74 del 2000, art. 2

  Definisce il reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti; la condotta si consuma con la presentazione della dichiarazione contenente elementi passivi fittizi, perciò l'utilizzo di più fatture nella stessa dichiarazione integra un unico reato.

• codice penale, art. 131-bis

  Prevede la causa di esclusione della punibilità per particolare tenuità del fatto; ostativo è il comportamento abituale dell'autore. La Corte evidenzia che l'abitualità richiede la commissione di altri reati della stessa indole e non si identifica automaticamente con la pluralità dei documenti usati in una singola dichiarazione.

• d.lgs. n. 87 del 14 giugno 2024 (modifica art. 13 d.lgs. n. 74/2000)

  Introduce indici che il giudice deve valutare in modo prevalente ai fini della non punibilità per tenuità, tra cui l'entità dello scostamento rispetto alla soglia di punibilità, l'adempimento integrale secondo piano rateale concordato, l'entità del debito residuo in fase di estinzione e la situazione di crisi aziendale; norma sostanziale più favorevole applicabile retroattivamente.

• legge n. 197 del 2022

  Rilevata dalla difesa in relazione all'adesione alla procedura di definizione della lite pendente in sede tributaria; atti successivi di regolarizzazione possono essere valutati ai fini dell'applicabilità della non punibilità.

• d.lgs. n. 150 del 2022

  Ha modificato l'art. 131-bis c.p.; la giurisprudenza recente valuta tra le condotte successive al reato anche l'adempimento totale o parziale del debito tramite rateazione o adesione a provvedimenti di definizione come elementi rilevanti per la non punibilità.

• codice penale, art. 2, quarto comma

  Principio della legge penale più favorevole nel tempo: la norma sostanziale più favorevole va applicata anche se entrata in vigore dopo il fatto commesso.

• codice penale, art. 133

  Indica i criteri di valutazione della pena e la necessità di bilanciare la gravità dell'offesa con gli altri indici della personalità e delle modalità di condotta; richiamato dalla difesa come parametro di valutazione della gravità.

Massime di principio

• L'uso di più fatture nella stessa dichiarazione fiscale costituisce, per il soggetto che inserisce gli elementi passivi, un unico reato unitario; il numero di documenti non determina da solo l'abitualità.
• Per valutare la non punibilità per particolare tenuità nei reati tributari il giudice deve considerare prevalente-mente gli indici introdotti dal d.lgs. n. 87/2024 (art. 13, comma 3-ter): in particolare l'adempimento rateale concordato e il debito residuo vanno valutati in modo significativo e possono favorire l'esclusione della punibilità.
• La regolarizzazione post-reato (adesione a procedure di definizione, pagamento rateale, rottamazione) è elemento valutabile ai fini della tenuità e può incidere sul giudizio di non punibilità; la difesa dovrebbe documentarne l'effettività e la regolarità dei versamenti.
• La nozione di 'non abitualità' prevista dall'art. 131-bis va applicata in termini sostanziali: occorre dimostrare l'assenza di reiterazione di reati della stessa indole, non limitarsi a sostenere occasionalità in senso colloquiale.
• Il giudice di merito deve motivare in modo esplicito e analitico quando rifiuta l'applicazione della causa di esclusione della punibilità, confrontandosi con gli indici di legge e con la documentazione probatoria sul pagamento e sul debito residuo.
• Il principio di retroattività della norma più favorevole può rendere applicabili nuove disposizioni che rendono più semplice il riconoscimento della non punibilità anche per fatti commessi anteriormente.