Sentenza del 13/11/2020 n. 249 - Comm. Trib. Prov. Ancona

Esito

La controversia

Il ricorso contestava l'imposizione tributaria riferita a manufatti ubicati nel mare territoriale destinati all'esercizio dell'attività di rigassificazione del gas naturale liquefatto. Le censure ripetevano argomentazioni già disattese in pronunce precedenti della stessa Commissione. Il nodo decisivo era se la legge n.205/2017, art.1, comma 728, costituisca una norma di interpretazione autentica (applicabile retroattivamente) o una norma innovativa che modifica la disciplina precedente. La norma in esame dichiara che per i manufatti di rigassificazione aventi autonomia funzionale e reddituale "rientra nella nozione di fabbricato assoggettabile ad imposizione la sola porzione del manufatto destinata ad uso abitativo e di servizi civili". Il collegio ha esaminato la giurisprudenza (Cassazione e Corte costituzionale) sui limiti delle interpretazioni autentiche e ha ritenuto che la disposizione legislativa introdusse una restrizione che si pone in discontinuità con l'interpretazione previgente, che considerava imponibile l'intero manufatto essendo preponderante la destinazione allo sfruttamento del sottobordo marino.

Norme richiamate

• legge n.205 del 27 dicembre 2017 (legge di bilancio 2018), art. 1, comma 728

  "... disposizioni di cui al decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, all'articolo 13 del decreto-legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214, nonche' all'articolo 1, commi 639 e seguenti, della legge 27 dicembre 2013, n. 147, si interpretano, ai sensi e per gli effetti dell'articolo 1, comma 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212, nel senso che per i manufatti ubicati nel mare territoriale destinati all'esercizio dell'attivita' di rigassificazione del gas naturale liquefatto, di cui all'articolo 46 del decreto-legge 1° ottobre 2007, n. 159, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 novembre 2007, n. 222, aventi una propria autonomia funzionale e reddituale che non dipende dallo sfruttamento del sottofondo marino, rientra nella nozione di fabbricato assoggettabile ad imposizione la sola porzione del manufatto destinata ad uso abitativo e di servizi civili."

  La norma è stata considerata dal Governo come interpretativa ma il collegio ha ritenuto che, per il suo tenore restrittivo rispetto alla precedente lettura (imponibilità dell'intero manufatto legata alla sua funzione di sfruttamento del sottobordo marino), essa introduca una vera modificazione normativa e non una mera chiarificazione.

• decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504

  Richiamato come norma originaria del regime impositivo relativo ai fabbricati; la nuova norma pretendeva di interpretarne l'ambito ma il collegio ha ritenuto che la portata precettiva precedente fosse diversa e più ampia.

• art. 13 del decreto-legge 6 dicembre 2011, n. 201 (conv. L. 22 dicembre 2011, n. 214)

  Richiamato nel contesto normativo complessivo che la legge interpretativa dichiarava di chiarire.

• art. 1, commi 639 e seguenti, legge 27 dicembre 2013, n. 147

  Parte del corpus normativo che il legislatore ha indicato come oggetto di interpretazione; il collegio valuta la coerenza della nuova lettura rispetto al contenuto precedente.

• Cass. Sez. V, n. 4616 del 3/03/2005

  Citata per principio secondo cui una legge di interpretazione autentica può avere efficacia retroattiva se riduce in modo univoco le possibili interpretazioni della norma precedente; il collegio usa i criteri enunciati per valutare la norma del 2017.

• legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente), art. 1 e 3, e preleggi art. 11

  Richiamate per i limiti e le condizioni di ammissibilità delle leggi interpretative nel diritto tributario e per i criteri di retroattività.

• sentenze Corte costituzionale (n. 311/1995, n. 397/1994, n. 525/2000)

  Utilizzate per richiamare i limiti costituzionali all'interpretazione autentica e i principi che salvaguardano l'affidamento e la riserva di giurisdizione, nonché la possibilità di vincolare un significato precedente quando rientri tra le varianti interpretative possibili.

• decreto-legge 1° ottobre 2007, n. 159, art. 46 (conv. L. 29 novembre 2007, n. 222)

  Richiamato come riferimento alla fattispecie dei manufatti destinati alla rigassificazione.

• DPR n. 600/1973, art. 26 e D.P.R. n. 917/1986, art. 88

  Citati in dottrina/giurisprudenza a supporto del principio che l'interpretazione autentica può produrre effetti retroattivi secondo i limiti indicati dalla Cassazione; esempio usato nel ragionamento giurisprudenziale richiamato.

Massime di principio

• Per stabilire se una norma successiva sia interpretativa o innovativa bisogna verificare se il testo limitativo chiarisca una precedente ambiguità riducendo le possibili interpretazioni a una sola ammissibile, senza eccedere la portata precettiva originaria; se invece modifica sostanzialmente il perimetro di applicazione, è norma innovativa.
• Una norma di interpretazione autentica può avere efficacia retroattiva sui rapporti non ancora definiti ma non può travolgere il giudicato; il limite è la certezza del diritto e la tutela dell'affidamento legittimo.
• Nel diritto tributario è cruciale dimostrare che l'interpretazione scelta dal legislatore fosse tra le alternative ragionevolmente ammissibili del testo originario; se la nuova lettura appare restrittiva e inconciliabile con la preponderante interpretazione giurisprudenziale o testuale antecedente, il tribunale può qualificare la disposizione come innovativa.
• In casi analoghi, il contribuente dovrebbe documentare l'esistenza di una pluralità di interpretazioni e di un precedente orientamento giurisprudenziale favorevole o di un'ambiguità testuale per sostenere l'applicazione retroattiva della norma interpretativa; l'amministrazione dovrà dimostrare la continuità interpretativa per mantenere l'imposizione.
• Verificare sempre gli effetti costituzionali (ragionevolezza, uguaglianza, rispetto dell'area di competenza del giudice) quando si invoca l'applicazione retroattiva di una norma interpretativa; questi principi possono limitare la portata applicativa della norma.