Sentenza del 23/01/2019 n. 1778 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia, che aveva annullato l'avviso di accertamento relativo al 2004 riguardante IRES, IRAP e IVA. In particolare, ha contestato: la deduzione degli ammortamenti relativi a contributi erogati alle società affiliate; la qualificazione come cessioni all'esportazione non imponibili di alcune operazioni IVA triangolari; e la deduzione ai fini IRAP dei costi per personale distaccato e riaddebitato. La società, con ricorso incidentale, ha contestato il mancato rispetto del termine di permanenza della verifica fiscale, il mancato esame delle proprie osservazioni e, subordinatamente, l'applicazione delle sanzioni.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo dell'Agenzia, ritenendo legittima la ripartizione quinquennale dei contributi erogati alle affiliate, qualificati come spese di pubblicità e propaganda con utilità pluriennale. Ha invece accolto il motivo IVA, rilevando che la CTR aveva motivato in modo insufficiente la sussistenza della volontà originaria di realizzare operazioni triangolari dirette all'esportazione: il semplice riferimento a una generica documentazione dettagliata non era sufficiente, soprattutto a fronte della clausola "franco fabbrica" e delle contestazioni dell'Ufficio. Ha accolto anche il motivo IRAP, stabilendo che i costi relativi a personale distaccato da altro soggetto non sono deducibili per il soggetto utilizzatore. Sono stati rigettati i primi due motivi del ricorso incidentale: il superamento del termine di permanenza della verifica non comporta automaticamente la nullità dell'accertamento e l'Amministrazione non è obbligata a dare conto nell'avviso della valutazione delle osservazioni del contribuente. L'ulteriore motivo sulle sanzioni è stato dichiarato inammissibile. La sentenza è stata cassata limitatamente ai motivi accolti e la causa è stata rinviata alla CTR Lombardia, in diversa composizione, anche per le questioni assorbite e per le spese.

Norme richiamate

• Codice civile, art. 2426, n. 5

  I costi di sviluppo e pubblicità aventi utilità pluriennale possono essere iscritti nell'attivo e devono essere ammortizzati entro un periodo non superiore a cinque anni.

  La ripartizione quinquennale delle spese di pubblicità con utilità pluriennale è stata ritenuta coerente con i criteri civilistici di prudenza, ragionevolezza e corretta imputazione temporale.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 108

  Le spese di pubblicità e propaganda sono deducibili nell'esercizio in cui sono sostenute o in quote costanti nell'esercizio stesso e nei quattro successivi.

  I contributi destinati a valorizzare il marchio, migliorare la rete distributiva e promuovere le vendite sono stati qualificati come spese di pubblicità e possono essere dedotti in cinque esercizi.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 8, comma 1, lett. a)

  Per applicare la non imponibilità IVA alle operazioni triangolari, il contribuente deve provare che, fin dall'origine e nella documentazione contrattuale, le parti abbiano voluto una cessione nazionale preordinata al trasporto dei beni a un cessionario estero.

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 11, comma 2

  I costi sostenuti per personale distaccato da altro soggetto sono considerati costi relativi al personale e non sono ammessi in deduzione ai fini IRAP presso il soggetto utilizzatore.

  Il soggetto che utilizza personale distaccato non può dedurre ai fini IRAP il costo del personale riaddebitato dalla società distaccante.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, comma 5

  Il superamento del termine di permanenza degli operatori finanziari presso la sede del contribuente, in assenza di proroga, non determina automaticamente l'invalidità dell'accertamento né l'inutilizzabilità delle prove, in mancanza di una specifica sanzione legislativa.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, comma 7

  L'Amministrazione deve valutare le osservazioni presentate dal contribuente, ma non è necessariamente obbligata a esplicitare nell'avviso di accertamento il contenuto di tale valutazione; la mancata menzione non comporta di per sé la nullità dell'atto.

• Codice di procedura civile, art. 384

  La Cassazione può decidere direttamente una questione di diritto, senza rinvio, quando l'omessa pronuncia del giudice di merito riguarda una censura manifestamente infondata e non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto.

Massime di principio

• Le spese sostenute per rafforzare il marchio, migliorare i punti vendita e incrementare le vendite possono essere qualificate come spese di pubblicità e dedotte secondo il regime temporale previsto per tali costi, anche se formalmente erogate come contributi contrattuali a società affiliate.
• La scelta del periodo di ammortamento deve essere ragionevole e collegata all'utilità economica della spesa, valutata sulla base degli elementi conosciuti al momento della redazione del bilancio; la successiva possibilità di prorogare un contratto non rende automaticamente irrazionale la scelta effettuata.
• Nelle operazioni triangolari IVA, la non imponibilità richiede una prova documentale puntuale della preordinazione all'esportazione fin dall'origine. Documenti formati solo dopo la prima cessione o riferimenti generici a una documentazione dettagliata possono non essere sufficienti.
• Clausole come "franco fabbrica", unite all'assenza di documenti che dimostrino la volontà originaria del cedente nazionale di esportare i beni, possono costituire indizi contrari all'applicazione del regime di non imponibilità.
• I costi del personale distaccato e riaddebitati al soggetto utilizzatore non sono, in linea generale, deducibili ai fini IRAP secondo la disciplina applicabile al periodo considerato.
• La violazione dei termini di permanenza dei verificatori fiscali non comporta automaticamente la nullità dell'avviso di accertamento o l'inutilizzabilità delle prove, salvo che una specifica norma preveda tale conseguenza o sia dimostrata una lesione concreta di garanzie fondamentali.
• La mancata indicazione nell'avviso delle valutazioni sulle osservazioni del contribuente non determina automaticamente l'illegittimità dell'atto, purché l'Amministrazione abbia effettivamente considerato le osservazioni e l'atto sia adeguatamente motivato sugli elementi posti a fondamento della pretesa.