Cassazione Civile, Sentenza n. 23652/2023 del 02/08/2023

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento IRES e IRAP anno 2008: contestata deduzione indebita di una minusvalenza derivante dalla liquidazione della "Immobiliare Tuberosa 85 s.a.s." (partecipazione 99,80%), omessa dichiarazione di maggior reddito di € 9.980,00 e deduzione indebita di costi. Questione giuridica centrale: applicabilità delle norme anti "dividend washing" (art. 109, commi 3-bis - 3-quinquies TUIR) a minusvalenze su partecipazioni in società di persone soggette al principio di trasparenza (art. 5 e art. 89 TUIR) e prova dell'avvenuta comunicazione prevista dalla normativa

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso ritenendo che la disciplina antidendit-washing (art. 109, commi 3-bis a 3-quinquies TUIR) non è applicabile al caso di minusvalenza su partecipazione in società in accomandita semplice i cui redditi sono imputati per trasparenza ai soci (art. 5 e art. 89 TUIR). Il secondo motivo è stato dichiarato assorbito; il terzo è stato rigettato. La sentenza della Commissione tributaria regionale è stata cassata limitatamente al motivo accolto e la causa è rinviata alla CTR del Lazio in diversa composizione per nuovo esame, con decisione anche sulle spese del giudizio

Norme richiamate

• art. 109 TUIR (commi 3-bis - 3-quinquies)

  Norme introdotte per contrastare il "dividend washing": rendono indeducibili, fino alla concorrenza dell'importo non imponibile, le minusvalenze realizzate se nei 36 mesi precedenti sono stati percepiti dividendi esclusi dalla base imponibile. La Corte ha ritenuto che tali disposizioni non si applicano quando gli utili della società partecipata sono stati già tassati per trasparenza in capo al socio (come nelle società di persone)

• art. 5 TUIR (principio di trasparenza)

  I redditi delle società di persone sono imputati ai soci indipendentemente dalla percezione; la società non è soggetto passivo separato. Ciò comporta che l'utile prodotto dalla s.a.s. è già tassato in capo al socio e non si configura il presupposto del dividend washing

• art. 89 TUIR

  Stabilisce che per utili derivanti da partecipazione in società semplici e società in accomandita semplice si applica il principio di trasparenza di cui all'art. 5; conferma che gli utili sono imputati e tassati in capo ai soci

• art. 5-quinquies d.l. n. 203 del 2005, conv. l. n. 248/2005

  Disposizione normativa che ha introdotto, tramite modifiche all'art. 109 TUIR, la disciplina volta a contrastare le operazioni di "dividend washing"; fornita dalla Corte come quadro normativo di riferimento per la disciplina anti-elusiva

• art. 1, comma 4, d.l. n. 209/2003

  Prevede l'obbligo/effetti di comunicazione richiamati dalla contribuente; nella controversia la prova documentale dell'avvenuta comunicazione è stata rilevante e la mancata produzione era un elemento considerato dalla CTR

• art. 11, comma 4-bis d.lgs. n. 471/1997

  Norma menzionata in relazione a profili sanzionatori/irrogazione di sanzioni per violazioni tributarie; richiamata nella censura riguardante l'omesso esame della documentazione comprovante la comunicazione

• art. 3, comma 3, d.lgs. n. 472/1997

  Richiamata in combinato disposto con la norma sulle sanzioni (d.lgs. n. 471/1997) in relazione alla censura sulla mancata considerazione della documentazione probatoria da parte della CTR

• art. 360 cod. proc. civ. (nn. 3, 4, 5) - motivi di cassazione

  Richiami ai diversi motivi di ricorso per cassazione: vizio di motivazione/contraddittorietà (n.3), omessa pronuncia (n.4) e omesso esame di documenti (n.5). La Corte ha ritenuto fondato il motivo relativo a falsa applicazione della normativa sostanziale (n.3), ha assorbito la questione dell'omesso esame documentale e rigettato la censura per omessa pronuncia

Massime di principio

• Le disposizioni anti "dividend washing" (art. 109, commi 3-bis-3-quinquies TUIR) richiedono che vi sia stata un'effettiva esclusione dalla tassazione in capo al percettore dei dividendi; non si applicano se gli utili della target sono già stati tassati per trasparenza in capo al socio (es. partecipazioni in società di persone)
• Per partecipazioni in società di persone (s.n.c., s.a.s.) il principio di trasparenza (art. 5 e art. 89 TUIR) fa sì che il reddito sia imputato e tassato direttamente in capo ai soci indipendentemente dalla distribuzione; pertanto minusvalenze su tali partecipazioni non sono automaticamente neutralizzate dalle norme anti-dividend washing
• Il contribuente che invoca l'effetto di esenzioni, comunicazioni o regimi particolari (es. comunicazioni previste da d.l. n. 209/2003) deve conservare e produrre la documentazione probatoria dell'avvenuta comunicazione per difendersi efficacemente in giudizio
• In controversie tributarie è cruciale distinguere la natura giuridica del soggetto partecipato (società di capitali vs società di persone) perché ciò può determinare l'applicabilità o meno di regole anti-elusive
• Se una decisione di secondo grado non valuta correttamente l'applicazione di norme sostanziali rilevanti (o omette di considerare documenti probatori essenziali), la Cassazione può cassare e rinviare per nuovo esame alla commissione di merito