Sentenza del 06/04/2018 n. 21 - Comm. Trib. II grado di Bolzano

Esito

La controversia

La controversia riguardava tre avvisi di accertamento relativi agli anni d’imposta 2009, 2010 e 2011, con cui l’Agenzia delle Entrate aveva contestato alla società un maggior reddito d’impresa ai fini IRES, IRAP e IVA, oltre alle sanzioni. Il maggior imponibile derivava dai contributi ricevuti dalla Provincia Autonoma di Bolzano per lo svolgimento del servizio di trasporto pubblico locale. L’Ufficio sosteneva che tali somme costituissero corrispettivi o ricavi imponibili, trattandosi della remunerazione di prestazioni di servizio. La società e la Provincia sostenevano invece che il rapporto fosse concessorio e pubblicistico e che i contributi avessero natura di trasferimenti o compensazioni destinati a garantire l’equilibrio finanziario del servizio, senza rapporto sinallagmatico diretto con le prestazioni effettuate.

La decisione

La Commissione Tributaria di II grado di Bolzano ha respinto l’appello dell’Agenzia delle Entrate e ha confermato integralmente la sentenza di primo grado, che aveva annullato i tre avvisi di accertamento. Il Collegio ha ritenuto che, durante il periodo transitorio previsto dal Regolamento CE n. 1370/2007, i rapporti concessori validamente istituiti secondo la normativa provinciale mantenessero la propria natura pubblicistica, anche se negli anni 2004-2006 era stato temporaneamente adottato il modello del contratto di servizio. I contributi sono stati qualificati come trasferimenti a fondo perduto o compensazioni per la copertura finanziaria di un servizio strutturalmente in perdita, non come corrispettivi di una prestazione. Di conseguenza, non sono stati assoggettati a IVA né alle imposte sui redditi, in applicazione anche dell’art. 3 del D.L. n. 833/1986. Le spese di giudizio sono state integralmente compensate per la complessità delle questioni interpretative.

Norme richiamate

• Art. 27 L.P. n. 10/2005 e art. 6 L.P. n. 11/2006

  Le modifiche alla normativa provinciale sono state valutate nel senso di confermare, per i rapporti considerati, la natura concessoria e pubblicistica della gestione del trasporto pubblico locale.

• L.P. n. 16/1985, in particolare artt. 14 e 17

  "contributo in conto esercizio"

  I contributi ordinari e integrativi previsti dalla normativa provinciale sono stati ritenuti destinati a garantire l’equilibrio finanziario del servizio sulla base di costi standard. La loro qualificazione come ricavi ai fini del calcolo del contributo integrativo non implica automaticamente che siano ricavi imponibili ai sensi del TUIR.

• Art. 8, paragrafo 2, Regolamento CE n. 1370/2007

  Durante il periodo transitorio, i rapporti concessori già validi potevano continuare a essere regolati secondo il regime esistente; non era quindi possibile riqualificarli automaticamente come contratti di servizio.

• Art. 2, lettera i), Regolamento CE n. 1370/2007 e Comunicazione Commissione Europea n. 2014/C 92/01

  La nozione europea di contratto di servizio pubblico è ampia, ma ciò non comporta che ogni rapporto di trasporto pubblico debba essere considerato contrattuale. La qualificazione concreta come concessione può mantenere natura pubblicistica e non sinallagmatica.

• Art. 85, comma 1, lettera h), TUIR

  La nozione fiscale di ricavo non è stata ritenuta applicabile ai contributi in esame, poiché essi non rappresentavano il controvalore effettivo di una prestazione, ma un trasferimento finanziario destinato a finalità pubbliche.

• Art. 3, comma 1, D.P.R. n. 633/1972

  L’IVA si applica alle prestazioni di servizi effettuate verso corrispettivo. Poiché i contributi non costituivano il corrispettivo sinallagmatico del servizio, non sono stati considerati imponibili IVA.

• Art. 3 D.L. n. 833/1986

  La disposizione, relativa ai contributi a fondo perduto destinati a coprire perdite strutturali del trasporto pubblico locale, è stata applicata anche alla Provincia Autonoma di Bolzano in senso favorevole al contribuente, mediante interpretazione analogica o estensiva.

• Art. 14 D. Lgs. n. 546/1992

  La Provincia Autonoma di Bolzano è stata ammessa all’intervento adesivo dipendente, avendo un interesse proprio alla corretta qualificazione fiscale del rapporto con la società. Il termine di decadenza previsto per il terzo che impugna autonomamente non è stato ritenuto applicabile al mero intervento adesivo.

• Art. 12, comma 7, L. n. 212/2000

  Le eccezioni relative al mancato rispetto del termine previsto dalla norma, nonché quelle sulla sottoscrizione e motivazione degli avvisi, erano state respinte in primo grado e non hanno inciso sull’esito finale.

Massime di principio

• Per stabilire se un finanziamento pubblico sia imponibile, occorre verificare la natura sostanziale del rapporto: se la somma è il corrispettivo diretto di una prestazione specifica e sinallagmatica, tende a essere imponibile; se invece è una compensazione o un trasferimento destinato a garantire l’equilibrio finanziario di un servizio pubblico, può non esserlo.
• La qualificazione formale e sostanziale del rapporto come concessorio, anziché contrattuale, è rilevante: una concessione pubblicistica non determina automaticamente l’esistenza di un rapporto negoziale remunerato.
• Il fatto che un contributo sia calcolato in base ai chilometri percorsi, a costi standard o a parametri operativi non basta, da solo, a trasformarlo in un corrispettivo imponibile. Deve esistere un nesso diretto tra somma ricevuta e controprestazione.
• La qualificazione di una somma come "ricavo" nella normativa settoriale o nel calcolo di altri contributi non comporta necessariamente la sua imponibilità ai fini IRES, IRAP o IVA; occorre applicare autonomamente i presupposti di ciascuna imposta.
• Le norme agevolative o di esclusione della tassazione possono essere interpretate estensivamente, anche nei confronti di enti territoriali a statuto speciale, quando la ratio della disciplina e la posizione del contribuente siano sostanzialmente equivalenti.
• Nel periodo transitorio previsto dalla normativa europea, i rapporti concessori già validamente instaurati secondo la disciplina nazionale o provinciale non devono essere automaticamente riqualificati alla luce del modello europeo del contratto di servizio.
• L’intervento di un ente pubblico nel processo tributario può essere ammesso quando l’ente abbia un interesse proprio alla soluzione della controversia, anche se non è il destinatario dell’avviso di accertamento, purché si tratti di intervento adesivo e non di autonoma impugnazione.