Sentenza del 06/06/2024 n. 495 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento IMU relativo all'anno 2015 per omesso versamento, sanzioni e interessi; la CAIA sosteneva che gli immobili erano concessi in comodato gratuito alla cooperativa sociale SEMPRONIA (ente del Terzo settore/ONLUS) che svolgeva attività assistenziali e pertanto richiedeva l'esenzione IMU. Contestava inoltre la decadenza dell'Amministrazione per tardività della notifica e la contraddittorietà/insufficienza della motivazione dell'accertamento (omessa denuncia di variazione catastale). Il Comune rilevava l'omessa dichiarazione a seguito di variazione catastale, la necessità della dichiarazione per aggiornare le condizioni di imponibilità ed eccepiva che l'esenzione spettasse soltanto per utilizzo diretto degli immobili e solo se l'attività fosse svolta senza modalità commerciali, mentre i dati prodotti dimostravano gestione con metodi economici e utili da parte della cooperativa.

La decisione

La Corte d'appello ha accolto l'appello della CAIA e, in riforma della sentenza di primo grado, ha annullato gli atti impositivi impugnati e la pretesa fiscale del Comune per l'anno 2015; le spese di lite sono compensate per entrambi i gradi. Si è formato giudicato sulla questione della tempestività della notifica (non più oggetto di decisione). La Corte ha ritenuto provata la natura non commerciale della comodataria (SEMPRONIA) sulla base di elementi sostanziali: statuto con divieto di distribuzione degli utili, destinazione degli eventuali avanzi a scopi mutualistici, finanziamento prevalente tramite volontariato, donazioni, convenzioni e sovvenzioni; ha inoltre affermato che la gratuità della prestazione non è requisito richiesto per l'esenzione, e che la valutazione della non commercialità deve basarsi sulla sostanza dell'attività e non solo sulla forma fiscale o su ricavi/fatturato. Alla luce di ciò, sono stati ritenuti sussistenti i presupposti per l'esenzione IMU quando l'immobile è concesso in comodato a ente non commerciale funzionalmente/strutturalmente collegato e l'attività è svolta con modalità non commerciali.

Norme richiamate

• d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, art. 7, comma 1, lett. i)

  "Sono esenti dall'imposta municipale propria gli immobili posseduti... destinati esclusivamente allo svolgimento con modalità non commerciali di attività assistenziali..."

  La Corte applica l'art.7 ritenendo che l'esenzione possa spettare anche in caso di utilizzo indiretto (comodato) se sussistono collegamento funzionale/strumentale tra concedente e comodatario e se il comodatario svolge l'attività con modalità non commerciali.

• art. 9 comma 8 d.lgs. 23/2011 (richiamo normativo in tema IMU)

  Richiamo normativo che rimanda, per talune esenzioni, alle previsioni dell'art.7 del d.lgs. 504/1992; utilizzato per collegare la disciplina ICI storica alla normativa IMU vigente per il periodo controverso.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 73, comma 1, lett. c)

  Individua i soggetti non commerciali cui l'art.7 fa riferimento; la Corte utilizza tale riferimento per definire l'ambito soggettivo degli enti esentati.

• Legge di Bilancio 2024 (Legge 213/2023), art. 1, comma 71

  Introduce regola secondo cui gli immobili si considerano posseduti anche se concessi in comodato a soggetti non commerciali funzionalmente o strutturalmente collegati, a condizione che il comodatario svolga nell'immobile esclusivamente le attività previste dall'art.7 e con modalità non commerciali; la Corte ne valorizza il contenuto come conferma normativa dell'orientamento interpretativo favorevole all'esenzione in caso di comodato tra enti collegati.

• Cassazione (sent. 25 novembre 2022, n. 34772 e altre pronunce, ordinanza n. 25508/2015)

  La giurisprudenza di legittimità richiede, di regola, utilizzo diretto per l'esenzione ma ha ammesso casi di utilizzo indiretto (comodatario/cessionario) a condizione di collegamento strumentale/controllo e assenza di modalità commerciali nell'attività svolta dal comodatario; la Corte d'appello applica questi principi privilegiando l'analisi sostanziale.

• Agenzia delle Entrate, Risoluzione 4/DF del 4 marzo 2013

  Rileva che il comodato, essendo contratto gratuito, non genera una manifestazione di capacità economica per il concedente; pertanto, in caso di comodato a altro ente non commerciale per attività meritevoli, l'esenzione IMU può trovare applicazione. La Corte richiama questa risoluzione a sostegno della possibilità di esenzione in caso di comodato.

• Decisione Commissione Europea n. 2013/284 del 19.12.2012

  Sostiene che le attività no profit possono essere considerate non commerciali se agiscono senza scopo di lucro, non in concorrenza con imprese commerciali e sono espressione di solidarietà/sussidiarietà; la Corte la cita per rafforzare la nozione di non commercialità basata sulla sostanza.

Massime di principio

• L'esenzione IMU prevista dall'art.7 d.lgs. 504/1992 può spettare anche quando l'immobile è concesso in comodato gratuito a un ente non commerciale diverso dal proprietario, purché esista un collegamento funzionale/strumentale tra concedente e comodatario e il comodatario svolga l'attività con modalità non commerciali.
• La valutazione della non commercialità si concentra sulla sostanza dell'attività (statuto, divieto di distribuzione degli utili, destinazione degli avanzi, fonti di finanziamento prevalenti come donazioni/volontariato/convenzioni) e non sul mero rilievo formale di fatturato o della presenza di ricavi/IVA.
• La gratuità della prestazione verso gli assistiti non è un requisito necessario per l'esenzione: rileva l'assenza di scopo di lucro e l'assenza di modalità organizzative tese alla produzione di reddito e concorrenza commerciale.
• L'onere della prova circa la sussistenza delle condizioni per l'agevolazione grava sul contribuente; pertanto è importante documentare statuti, destinazione degli utili, bilanci, forme di finanziamento e modalità operative concrete dell'attività svolta nei locali.
• La possibilità di controllo/collegamento tra concedente e comodatario è un elemento rilevante per riconoscere l'esenzione in ipotesi di utilizzo indiretto: occorre dimostrare l'estraneità di finalità economiche produttive di reddito da parte del comodatario.
• Anche quando emergono ricavi o un modesto attivo di gestione, tali elementi non precludono automaticamente l'esenzione se è dimostrata l'assenza di scopo di lucro e la destinazione degli eventuali avanzi a finalità mutualistiche/istituzionali.
• In caso di variazioni catastali o di obblighi dichiarativi, va verificata la tempestività degli atti impositivi; tuttavia, la presenza di giudicato su questioni procedurali (es. tempestività) impedisce la loro rinnovata discussione nel giudizio successivo.