Sentenza del 22/10/2020 n. 1932 - Comm. Trib. Prov. Milano

Esito

La controversia

Impugnazione degli avvisi di accertamento per gli anni 2014, 2015 e 2016 con i quali l'Ufficio aveva ritenuto omessa la presentazione della dichiarazione e aveva determinato redditi da lavoro dipendente (pari a €36.640,00; €32.096,00; €36.383,00) trasferendo nell'imponibile previdenziale (Parte C del CUD) l'ammontare delle retribuzioni corrisposte dal Consolato Argentino. La ricorrente, cittadina argentina impiegata consolare presso il Consolato Generale della Repubblica Argentina, eccepiva che tali retribuzioni sono esenti da imposizione in Italia in virtù della Convenzione di Vienna sulle relazioni consolari (24/04/1963) e della normativa interna (DPR n.601/1973 e convenzione contro le doppie imposizioni Italia-Argentina), non essendo soggette né a dichiarazione né a tassazione in Italia; inoltre l'Ufficio aveva erroneamente computato i contributi trattenuti dal datore di lavoro nella base imponibile.

La decisione

La Commissione ha accolto il ricorso, annullando gli avvisi impugnati. Ha ritenuto provata la qualità di impiegata consolare della ricorrente e la fonte estera delle retribuzioni (corrisposte dallo Stato argentino con fondi statali per le missioni consolari), applicabile l'esenzione prevista dall'art.49 della Convenzione di Vienna e dalle norme interne richiamate. Ha inoltre censurato l'approccio dell'Agenzia che aveva considerato la mera mancata correlazione temporale tra residenza e assunzione come motivo per negare l'esenzione. Le spese di giudizio sono state liquidate a carico dell'Agenzia per €2.500,00 oltre oneri di legge.

Norme richiamate

• Convenzione di Vienna sulle Relazioni Consolari (24/04/1963) - art.49

  I funzionari consolari, gli impiegati consolari e i membri della loro famiglia viventi nella loro comunione domestica sono esenti da ogni imposta e tassa, personali o reali, nazionali regionali e comunali, eccettuati: ...

  La Commissione interpreta l'art.49 come fonte speciale che riconosce l'esenzione dall'imposizione in capo ai funzionari/impiegati consolari per i redditi percepiti nello svolgimento dell'incarico consolare, anche se questi risiedono fiscalmente nello Stato ospitante; non sono invece esenti i redditi di carattere privato.

• DPR n.601/1973 - art.4 comma 1

  "I redditi degli ambasciatori e degli agenti diplomatici degli Stati esteri accreditati in Italia, derivanti dall'esercizio della loro funzione sono esenti dalla imposta sul reddito delle persone fisiche e dall'imposta locale dei redditi. L'esenzione ... si applica a condizione di reciprocità anche ai consoli, agli agenti consolari e agli impiegati delle rappresentanze diplomatiche e consolari degli Stati esteri, che non siano cittadini italiani, né italiani non appartenenti alla Repubblica."

  Norma interna che recepisce/rafforza l'esenzione (condizionata alla reciprocità e alla non cittadinanza italiana). Conferma che il personale consolare non cittadino non è assoggettato a IRPEF per le retribuzioni derivanti dalle funzioni consolari.

• Convenzione contro le doppie imposizioni (Modello OCSE) tra Italia e Argentina - legge n.282/1982 - art.19 (Funzioni pubbliche)

  1 a) Le remunerazioni, diverse dalle pensioni, pagate da uno Stato contraente ... a una persona fisica, in corrispettivo di servizi resi a detto Stato ... sono imponibili solo in detto Stato. b) Tuttavia, tali remunerazioni sono imponibili soltanto nell'altro Stato contraente qualora i servizi siano resi in detto Stato e la persona che è residente di detto Stato: i) abbia la nazionalità di detto Stato; o ii) non sia divenuta residente di detto Stato al solo scopo di rendervi i servizi.

  La convenzione bilaterale attribuisce la competenza impositiva allo Stato che paga la remunerazione (Stato estero). L'Agenzia aveva tentato di applicare le eccezioni (residenza/nazionalità), ma la Commissione ha ritenuto prevalente l'esenzione riconosciuta dalla Convenzione di Vienna e dalla normativa interna nel caso concreto.

• D.Lgs. 546/1992 - art.17-bis

  Norma procedurale che disciplina il ricorso davanti alla Commissione tributaria con cui è stato introdotto il procedimento; citata quale base procedurale del ricorso.

• DPR 600/1973 - art.41-bis

  Norma richiamata in relazione alle addizionali/accertamenti IRPEF collegati alla determinazione dei redditi; utilizzata dall'Ufficio per motivare gli accertamenti.

• TUIR - richiamo all'art.10 co.1 lett.e) (citato dall'Ufficio)

  Nel testo l'Ufficio richiama la normativa per la depurazione dei contributi trattenuti dal datore di lavoro; la Commissione evidenzia però che l'errore principale era l'assunzione che i redditi fossero imponibili, indipendentemente da eventuali errori nel calcolo dei contributi.

Massime di principio

• I funzionari e gli impiegati consolari non cittadini hanno diritto all'esenzione in capo allo Stato ospitante per le retribuzioni connesse alle funzioni consolari in base alla Convenzione di Vienna (art.49) e alla normativa interna, anche se risultano fiscalmente residenti nello Stato ospitante.
• La circostanza della residenza fiscale nello Stato ospitante non implica automaticamente la perdita dell'esenzione: la valutazione deve tener conto della fonte delle retribuzioni (stipendi erogati dallo Stato estero per funzioni consolari) e del ruolo ufficiale ricoperto.
• La documentazione formale (certificazioni CUD che indicano redditi come esenti, dichiarazioni ufficiali del Consolato, prove che i fondi provengono dal bilancio dello Stato estero, atti di nomina/impiego) costituisce prova decisiva per ottenere l'esenzione e l'annullamento degli accertamenti.
• Non rientrano nell'esenzione i redditi di natura privata (es. redditi immobiliari, investimenti, guadagni in capitale): occorre separare redditi esenti da quelli tassabili.
• L'Amministrazione finanziaria non può negare l'esenzione con argomentazioni meramente formali o basate su un'interpretazione temporale non cogente (es. correlazione tra data di residenza e data di assunzione) se la sostanza e la documentazione provano la qualità di impiegato consolare e la fonte estera delle retribuzioni.
• In caso di errore dell'Ufficio (incluso il computo nella base imponibile di voci previdenziali o contributive), il contribuente può ottenere l'annullamento degli atti impositivi e la restituzione di sanzioni/interessi indebitamente applicati; l'Ufficio può rettificare in autotutela, ma se il reclamo è respinto la via giudiziale è efficace.
• Per prevenire contestazioni: conservare e produrre sempre certificati del datore estero/Consolato che attestino la fonte dei pagamenti, la natura consolare dell'impiego e l'indicazione esplicita dei redditi come esenti; indicare correttamente i dati nei modelli fiscali italiani ove previsto.
• Procedura consigliata in caso di accertamento: proporre reclamo amministrativo, poi ricorso (art.17-bis D.Lgs. 546/92) allegando documentazione probatoria; richiedere pubblica udienza e, se necessario, sospensione. La condanna alle spese è possibile se il ricorso è accolto.