Circolare n. 38 del 23/06/2010

Profili interpretativi su UNICO 2010 e principali chiarimenti fiscali

La circolare raccoglie le risposte fornite dall’Agenzia delle Entrate nel corso dell’incontro del 3 giugno 2010 con i commercialisti e riguarda numerosi aspetti applicativi delle novità di UNICO 2010. I chiarimenti toccano reddito d’impresa, IRAP, scudo fiscale, lavoro autonomo, aiuti di Stato, revoca del fallimento e studi di settore, con indicazioni operative per la compilazione delle dichiarazioni e per la corretta applicazione delle norme.

Reddito d’impresa e oneri finanziari ex art. 96 TUIR

Un primo blocco di quesiti riguarda l’art. 96 TUIR e la disciplina del riporto degli interessi passivi. Viene precisato che gli interessi passivi espliciti su debiti commerciali non rientrano nella limitazione dell’art. 96, in quanto la norma esclude gli interessi che scaturiscono da rapporti di natura commerciale. La distinzione è richiamata rispetto agli interessi impliciti già chiariti nella circolare 19/E del 2009.

In materia di interessi attivi su prestiti ai dipendenti, la circolare afferma che tali somme rientrano nell’ambito dell’art. 96 solo se il prestito presenta effettiva causa finanziaria, cioè se deriva dalla messa a disposizione di una provvista di denaro con obbligo di restituzione e remunerazione specifica, secondo i criteri già indicati nella circolare 19/E del 21 aprile 2009.

Analoga esclusione viene riconosciuta per gli interessi attivi e passivi sui depositi cauzionali relativi a contratti commerciali, che non hanno causa finanziaria ma funzione di garanzia. Di conseguenza, anche questi non sono soggetti all’art. 96 TUIR.

Riporto e deduzione degli interessi passivi nel modello UNICO

La circolare dedica ampio spazio alla compilazione del prospetto degli interessi passivi indeducibili nel quadro RF del modello UNICO SC 2010. Viene ribadito il principio per cui l’eventuale eccedenza di interessi passivi netti rispetto al 30% del ROL può essere riportata a nuovo e dedotta nei periodi successivi, nei limiti di capienza del ROL dell’esercizio successivo.

Al tempo stesso, l’Agenzia chiarisce che, se in un periodo d’imposta gli interessi attivi superano quelli passivi di competenza, l’eccedenza degli interessi attivi può essere utilizzata anche per assorbire gli interessi passivi riportati da esercizi precedenti. Le istruzioni fornite spiegano quindi come compilare il rigo RF118, distinguendo tra interessi di periodo, interessi riportati e quota direttamente deducibile, con due esempi numerici che illustrano i casi di interessi passivi di periodo inferiori o superiori agli interessi attivi.

Sale and lease back: qualificazione fiscale della minusvalenza

Per le operazioni di sale and lease back la circolare conferma l’impostazione tradizionale: ai fini fiscali si tratta di due operazioni distinte, cioè la cessione del bene e la successiva locazione finanziaria. La cessione di un immobile strumentale genera, secondo i casi, una plusvalenza imponibile ai sensi dell’art. 86 TUIR o una minusvalenza deducibile ai sensi dell’art. 101 TUIR.

Viene ribadito che la disciplina civilistica dell’art. 2425-bis c.c., che ripartisce le plusvalenze da lease back in funzione della durata del contratto, non ha modificato il regime fiscale. Pertanto la plusvalenza concorre integralmente al reddito nell’esercizio di realizzo, salvo l’eventuale rateazione nei limiti consentiti dalla legge. Coerentemente, anche la minusvalenza a valore di mercato, nei limiti di quanto imputato a conto economico, è deducibile nell’esercizio di competenza.

IRAP: terreno, cuneo fiscale e impianti fotovoltaici

Sul versante IRAP, la circolare chiarisce che la limitazione alla deducibilità riferita alle aree sottostanti o di pertinenza dei fabbricati strumentali si applica anche alla quota capitale dei canoni di locazione finanziaria riferibile ai terreni. Ne deriva l’indeducibilità di tale quota anche ai fini della base imponibile IRAP.

Per la deduzione maggiorata di 9.200 euro per ciascun lavoratore a tempo indeterminato impiegato nelle regioni del Mezzogiorno, la circolare ribadisce che si tratta di una misura agevolativa qualificabile come aiuto de minimis. Il risparmio d’imposta da considerare ai fini del limite comunitario va calcolato sull’intero importo della deduzione richiesta e non solo sulla parte eccedente i 4.600 euro base. Viene richiamato il regolamento (CE) n. 1998/2006 e il relativo limite di 200.000 euro, ridotto a 100.000 euro per le imprese di autotrasporto su strada.

In tema di impianti fotovoltaici, la circolare precisa che un impianto posizionato su un terreno non è necessariamente un bene immobile: occorre verificare se i moduli possano essere rimossi e riutilizzati senza alterarne la funzionalità e senza interventi antieconomici di adattamento. Ai fini della Tremonti-ter, inoltre, si osserva che nella divisione 28 ATECO 2007 rientrano gli inseguitori per pannelli solari, mentre celle e pannelli fotovoltaici risultano classificati rispettivamente nelle divisioni 26 e 27 e non nella divisione 28.

Scudo fiscale e obblighi dichiarativi CFC

La circolare affronta anche il tema dell’esonero dalla compilazione del quadro FC di Unico PF per i soggetti partecipanti a una CFC che abbiano aderito allo scudo fiscale ex art. 13-bis, comma 7-bis, del DL 78/2009. L’Agenzia esclude l’esonero, rilevando che non si tratta di redditi assoggettati a tassazione definitiva da parte dell’intermediario. Pertanto l’obbligo dichiarativo permane.

Detrazione del 55% per risparmio energetico e lavoro autonomo

Per la detrazione del 55% relativa alla sostituzione di serramenti e infissi, la circolare stabilisce che il beneficio spetta sia al nudo proprietario sia all’inquilino, ciascuno per la quota di spesa effettivamente sostenuta. Restano necessari il bonifico bancario “parlante”, l’indicazione del beneficiario della detrazione, il rispetto del limite di spesa di 60.000 euro e dei parametri tecnici dell’intervento. È inoltre possibile inviare una comunicazione ENEA unica riferita all’intervento e ai due beneficiari.

Quanto agli immobili strumentali dei professionisti, viene confermato che le quote di ammortamento sono deducibili solo per gli immobili acquistati nel periodo 1° gennaio 2007 - 31 dicembre 2009. Nel triennio 2007-2009 la deduzione è limitata a un terzo dei coefficienti ministeriali; dal 1° gennaio 2010 si applicano i coefficienti per intero. Il costo ammortizzabile deve essere al netto del valore delle aree occupate dalla costruzione e delle pertinenze. Per gli immobili acquistati dopo il triennio non è ammessa la deduzione delle quote di ammortamento.

Sul principio di cassa, la circolare distingue tra assegni e bonifici. Per gli assegni, il compenso si considera percepito quando il titolo entra nella disponibilità del professionista. Per i bonifici bancari, invece, il momento rilevante è l’accredito sul conto corrente, cioè la data di effettiva disponibilità delle somme; non rilevano la data valuta, l’ordine di bonifico o la semplice comunicazione bancaria. Si segnala inoltre che il momento di percezione per il professionista può non coincidere con quello rilevante per il committente ai fini della ritenuta e della compilazione del modello 770.

Infine, in relazione al riaddebito di spese per l’uso comune di un locale, la circolare precisa che le somme incassate a titolo di rimborso non costituiscono reddito di lavoro autonomo. Il professionista che sostiene il costo può dedurre solo la quota inerente alla propria attività, mentre la parte riaddebitata o da riaddebitare non è deducibile perché non inerente. Il rimborso ricevuto in un periodo d’imposta successivo non assume rilevanza reddituale per chi lo percepisce; è invece rilevante per il collega che lo corrisponde nell’anno in cui avviene il pagamento.

Misure temporanee anticrisi e aiuti di Stato

La circolare distingue gli aiuti de minimis dagli aiuti di importo limitato previsti dal DPCM 3 giugno 2009. Questi ultimi, fino a 500.000 euro, sono applicabili fino al 31 dicembre 2010 solo per i regimi espressamente istituiti ai sensi dell’art. 3 del DPCM e nel rispetto delle condizioni previste. Tra gli esempi indicati figurano il credito d’imposta per autotrasportatori, il credito per gli investimenti nel cinema digitale e la detassazione degli investimenti in ricerca industriale e sviluppo precompetitivo destinati alla realizzazione di campionari. Per quest’ultima agevolazione viene inoltre precisato che la fruizione avviene esclusivamente in sede di versamento del saldo delle imposte sui redditi dovute per il periodo d’imposta di effettuazione degli investimenti.

Revoca del fallimento e adempimenti fiscali

In caso di revoca della sentenza di fallimento, la circolare afferma che la data di revoca produce, ai soli fini fiscali, gli effetti della chiusura della procedura. Restano salvi gli atti legalmente compiuti dal curatore, compresa la presentazione della dichiarazione dei redditi e del modello IVA 74-bis per il periodo ante fallimento. La revoca retroattiva non elimina quindi gli adempimenti già effettuati dalla procedura, che restano validi nell’ambito fiscale.

Studi di settore e contribuenti minimi che optano per l’ordinario

Per i contribuenti in possesso dei requisiti del regime dei minimi ma che abbiano optato per il regime ordinario, la circolare afferma che devono essere adempiuti tutti gli obblighi contabili ed extracontabili, compresa la compilazione degli studi di settore. Le semplificazioni del regime dei minimi, infatti, operano solo per chi applica concretamente quel regime.

La circolare richiama però anche il tema della marginalità economica: quando il contribuente presenta caratteristiche tipiche dei soggetti marginali, gli uffici devono usare particolare cautela nell’utilizzo dello strumento accertativo, privilegiando, se del caso, modalità istruttorie diverse.