Cassazione Civile, Ordinanza n. 12180/2023 del 08/05/2023

Esito

La controversia

Il contribuente aveva presentato istanza di rimborso delle maggiori imposte IRPEF versate per gli anni 2011, 2012 e 2013, assumendo che gli emolumenti corrisposti dall'Amministrazione per le funzioni di giudice tributario dovessero essere assoggettati a tassazione separata come arretrati ex art. 17 t.u.i.r., poiché pagati in ritardo rispetto al termine del 12 gennaio dell'anno successivo a quello di maturazione. A fronte del silenzio-rifiuto formatosi sull'istanza, il ricorso era stato respinto in primo grado e accolto in appello dall'Ufficio. In cassazione il contribuente deduceva: 1) violazione degli artt. 17, 21, 50 e 51 t.u.i.r. e dell'art. 36 d.lgs. 546/1992, sostenendo che la declaratoria di illegittimità costituzionale dell'art. 39 d.l. 98/2011, convertito in l. 111/2011, avrebbe comportato la reviviscenza della disciplina previgente e quindi la tassazione separata dei compensi corrisposti oltre il 12 gennaio; 2) violazione dell'art. 53 d.lgs. 546/1992, dell'art. 42 d.P.R. 600/1973 e dell'art. 68 d.lgs. 300/1999, lamentando l'inammissibilità dell'appello dell'Ufficio per genericità e la nullità della delega del funzionario sottoscrittore, nonché l'omesso esame di tali questioni.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il secondo motivo per difetto di specificità, rilevando che il ricorrente non aveva trascritto né indicato in modo preciso gli atti del giudizio di merito nei quali le eccezioni sull'appello e sulla delega erano state sollevate. Ha invece accolto il primo motivo, affermando che la tassazione separata degli emolumenti arretrati presuppone non il mero superamento del 12 gennaio, ma l'effettiva natura di arretrati riferibili ad anni precedenti e la sussistenza di un ritardo non fisiologico, ossia non dipendente dalla normale dinamica del rapporto o dalle procedure necessarie alla liquidazione. La sentenza di appello è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, che dovrà riesaminare la domanda applicando i principi indicati e provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 17 t.u.i.r.

  la tassazione separata si applica solo agli emolumenti arretrati per prestazioni di lavoro dipendente riferibili ad anni precedenti, percepiti per cause non dipendenti dalla volontà delle parti; non basta il semplice ritardo oltre il 12 gennaio.

• art. 21 t.u.i.r.

  richiamato come disposizione che considera unitariamente l'anno di imposta, ma non vale a fondare la tassazione separata per il solo slittamento temporale del pagamento.

• art. 50 t.u.i.r.

  richiamato dal ricorrente tra le norme violate, senza autonoma elaborazione decisiva nella motivazione finale.

• art. 51 t.u.i.r.

  contiene la regola del principio di cassa e la c.d. cassa allargata fino al 12 gennaio; la Corte precisa però che il superamento di tale data non è, da solo, sufficiente a qualificare il reddito come arretrato.

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  richiamato nel motivo relativo al vizio di motivazione della sentenza di merito.

• art. 53 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  richiamato per contestare l'ammissibilità dell'appello dell'Ufficio.

• art. 42, commi 1 e 3, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato in relazione alla validità della sottoscrizione dell'atto di appello da parte del funzionario delegato.

• art. 68 d.lgs. 30 luglio 1999, n. 300

  richiamato in relazione alla delega di sottoscrizione del funzionario dell'Agenzia delle Entrate.

• art. 39, comma 5, d.l. 6 luglio 2011, n. 98

  norma di interpretazione autentica che aveva previsto la tassazione ordinaria dei compensi dei giudici tributari percepiti entro il periodo di imposta successivo; la Corte rileva la successiva declaratoria di incostituzionalità e la necessità di applicare i principi generali.

• L. 15 luglio 2011, n. 111

  legge di conversione del d.l. 98/2011 richiamata nel contesto della norma interpretativa poi censurata dalla Corte costituzionale.

• sentenza Corte costituzionale n. 142 del 2014

  ha dichiarato l'illegittimità costituzionale della disciplina che creava disparità di trattamento tra i compensi dei giudici tributari e altre categorie di redditi assimilati; la Corte di cassazione afferma che, dopo tale pronuncia, occorre verificare in concreto se ricorrano i presupposti dell'arretratezza e del ritardo non fisiologico.

• art. 1183 c.c.

  richiamato come base del potere del giudice di individuare un termine ragionevole per l'adempimento in assenza di previsione espressa.

• art. 97 Cost.

  richiamato a supporto del termine ragionevole di pagamento nei rapporti con la pubblica amministrazione.

• art. 14 d.l. 31 dicembre 1996, n. 669

  dopo la novella del 2000 (art. 147 legge n.388 del 2000)

  usato come parametro per individuare un termine fisiologico di 120 giorni per il pagamento dei compensi variabili da parte della P.A.

• art. 147 L. 388/2000

  richiamato quale novella che ha modificato il contesto dell'art. 14 d.l. 669/1996.

Massime di principio

• La tassazione separata degli emolumenti arretrati presuppone che i compensi siano effettivamente riferibili ad anni precedenti e percepiti per cause sopravvenute o comunque non dipendenti dalla volontà delle parti; il mero ritardo materiale del pagamento non basta.
• La qualificazione di un compenso come "arretrato" non può essere ancorata automaticamente al superamento del termine del 12 gennaio dell'anno successivo, perché tale data rileva solo nel regime della cassa allargata e non trasforma ogni pagamento tardivo in reddito soggetto a tassazione separata.
• Quando il ritardo nella liquidazione discende dalla normale dinamica del rapporto o dalle procedure necessarie per la corresponsione di compensi variabili, esso è fisiologico e non legittima la tassazione separata; occorre verificare se il pagamento abbia oltrepassato un termine ragionevole rispetto alle esigenze amministrative.
• In sede di legittimità, il motivo che denuncia error in procedendo o vizi processuali deve essere specifico e autosufficiente: la parte deve indicare e, se necessario, riprodurre gli atti e i passaggi rilevanti del giudizio di merito che dimostrino l'effettiva deduzione della questione.
• La Cassazione, in assenza di una disciplina espressa sui tempi fisiologici di pagamento, può individuare un termine ragionevole di adempimento sulla base dei criteri ordinari e dei parametri ricavabili dalla disciplina dei rapporti con la pubblica amministrazione.

Come è indicizzato