Cassazione Civile, Ordinanza n. 22695/2023 del 26/07/2023

Esito

La controversia

La società contribuente aveva presentato istanza di rimborso della maggiore IRAP versata per il 2009, sostenendo di avere diritto alle deduzioni per il costo del lavoro introdotte dall'art. 1, comma 266, L. n. 296/2006, che ha modificato l'art. 11, comma 1, lett. a), n. 2, d.lgs. n. 446/1997. L'agevolazione esclude le imprese operanti in concessione e a tariffa in alcuni settori, tra cui i trasporti. A seguito del silenzio-rifiuto, il ricorso era stato accolto in primo grado; in appello, però, la CTR aveva ritenuto che la società operasse in concessione e a tariffa e quindi fosse esclusa dal beneficio. In cassazione la società ha dedotto: (1) violazione dell'art. 53 d.lgs. n. 546/1992 per asserita inammissibilità dell'appello dell'Ufficio per difetto di specificità; (2-3) violazione dell'art. 11 d.lgs. n. 446/1997 e erronea applicazione dei criteri distintivi tra concessione e appalto, sostenendo che non vi fosse concessione traslativa e che, in ogni caso, la nozione di concessione adottata dalla CTR fosse errata; (4-5) violazione dell'art. 11 d.lgs. n. 446/1997, degli artt. 3 e 30 d.lgs. n. 163/2006 e degli artt. 17-19 d.lgs. n. 422/1997, oltre a omesso esame di un fatto decisivo, insistendo sull'assenza del requisito concessorio e sulla natura di appalto di servizi; (6) violazione dell'art. 11 d.lgs. n. 446/1997 e dell'art. 19 d.lgs. n. 422/1997 per erroneo riconoscimento del requisito della tariffa remuneratoria; (7) nullità della sentenza per motivazione apparente o meramente assertiva.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo e il settimo motivo, ritenendo l'appello dell'Agenzia specifico ai sensi dell'art. 53 d.lgs. n. 546/1992 e la motivazione della CTR non apparente. Ha invece accolto i motivi secondo, terzo, quarto, quinto e sesto, affermando che, ai fini dell'esclusione del beneficio IRAP, devono concorrere entrambi i presupposti della concessione e della tariffa, e che la CTR si era limitata a richiamare il regime tariffario senza accertare in concreto se la remunerazione fosse davvero tale da generare un margine di profitto e se ricorresse effettivamente una concessione anziché un appalto di servizi. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, sezione staccata di Brescia, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È stata invocata per denunciare violazione di legge in relazione ai motivi sostanziali e processuali del ricorso.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  È stata invocata per denunciare la nullità della sentenza per motivazione apparente.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  È stata invocata per lamentare omesso esame di un fatto decisivo oggetto di discussione tra le parti.

• art. 53 d.lgs. n. 546/1992

  L'onere di specificità dell'appello nel processo tributario è ritenuto soddisfatto anche quando l'Ufficio riproponga le medesime ragioni già svolte in primo grado, trattandosi di norma speciale rispetto all'art. 342 c.p.c.

• art. 11, comma 1, lett. a), n. 2, d.lgs. n. 446/1997

  La disposizione, come modificata, riconosce la deduzione del costo del lavoro ma esclude dal beneficio le imprese operanti in concessione e a tariffa nei settori indicati; l'esclusione richiede la compresenza dei due presupposti.

• art. 1, comma 266, L. n. 296/2006

  Ha modificato la disciplina delle deduzioni IRAP del costo del lavoro.

• art. 107 TFUE

  Richiamato per il profilo degli aiuti di Stato e della valutazione di compatibilità delle misure fiscali selettive.

• art. 108 TFUE

  Richiamato come base del contraddittorio tra Stato membro e Commissione europea sulla misura fiscale.

• art. 87, par. 1, Trattato CE

  Richiamato nel contesto della valutazione di compatibilità della misura con il mercato comune, secondo la lettura della Commissione UE.

• art. 3 d.lgs. n. 163/2006

  Richiamato per la distinzione tra concessione e appalto nei contratti pubblici.

• art. 30 d.lgs. n. 163/2006

  Richiamato quale definizione normativa della concessione di servizi nel previgente codice dei contratti pubblici.

• art. 3, comma 1, lett. vv), d.lgs. n. 50/2016

  Richiamato per la nozione di concessione di servizi e l'assunzione del rischio operativo.

• art. 17, d.lgs. n. 422/1997

  Richiamato nei motivi di ricorso in relazione al trasporto pubblico locale.

• art. 18, d.lgs. n. 422/1997

  Richiamato nei motivi di ricorso in relazione al trasporto pubblico locale.

• art. 19, d.lgs. n. 422/1997

  Richiamato nei motivi di ricorso per contestare il requisito della tariffa remuneratoria.

Massime di principio

• Nel processo tributario l'appello è specifico anche quando l'Amministrazione si limiti a riproporre in modo sostanzialmente identico le ragioni difensive già svolte in primo grado, perché l'art. 53 d.lgs. n. 546/1992 è norma speciale rispetto all'art. 342 c.p.c.
• La nullità della sentenza per motivazione apparente ricorre solo quando la decisione non consenta di ricostruire il ragionamento del giudice; non basta che la motivazione sia sintetica se permette di comprendere il fondamento della statuizione.
• Ai fini dell'esclusione della deduzione IRAP per le imprese operanti nei settori indicati dalla norma, devono coesistere sia il requisito giuridico della concessione sia quello economico della tariffa.
• La distinzione tra concessione di servizi e appalto di servizi dipende, in sostanza, dall'assunzione del rischio operativo e dalle modalità di remunerazione: c'è concessione quando il gestore si remunera attraverso lo sfruttamento economico del servizio e assume il rischio di gestione; c'è appalto quando il corrispettivo grava sull'amministrazione appaltante.
• La nozione di tariffa rilevante per l'esclusione del beneficio fiscale è quella di tariffa remuneratoria, cioè idonea a coprire i costi e a generare un margine di profitto; occorre quindi un accertamento in concreto sulla sua funzione economica, non il solo richiamo formale alla tariffa.
• L'interpretazione della disciplina IRAP va letta in coerenza con la valutazione della Commissione europea sulla neutralità della misura, così da evitare sia la sovracompensazione delle imprese che siano già remunerate dalla tariffa sia un ingiustificato svantaggio selettivo per quelle che non lo siano.

Come è indicizzato