Circolare n. 1/E del 9/02/2015

IVA – Ambito soggettivo di applicazione dello split payment

La circolare n. 1/E del 9 febbraio 2015 fornisce i primi chiarimenti interpretativi sul meccanismo della scissione dei pagamenti introdotto dalla legge di stabilità 2015. L’intervento è volto soprattutto a delimitare i soggetti pubblici destinatari della disciplina, a chiarire la decorrenza applicativa e a precisare gli effetti sui comportamenti già tenuti dai contribuenti.

Finalità e quadro normativo

La disposizione esaminata modifica il DPR n. 633/1972 introducendo l’art. 17-ter, in base al quale, per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nei confronti di specifiche pubbliche amministrazioni, l’IVA addebitata in fattura dal fornitore non è versata a quest’ultimo, ma direttamente all’erario dal committente pubblico. La circolare evidenzia che la disciplina mira a contrastare l’evasione da riscossione dell’IVA e a ridurre il VAT gap, trasferendo il rischio di inadempimento dal fornitore all’amministrazione acquirente.

Ambito oggettivo di applicazione

Lo split payment riguarda le cessioni di beni e le prestazioni di servizi di cui agli artt. 2 e 3 del DPR n. 633/1972, purché effettuate nel territorio dello Stato nei confronti delle pubbliche amministrazioni individuate dalla norma. La disciplina opera sia per gli acquisti effettuati in ambito istituzionale sia per quelli compiuti nell’esercizio di attività d’impresa. Presupposto essenziale è che l’operazione sia documentata mediante fattura ai sensi dell’art. 21 del DPR n. 633/1972.

Sono espressamente escluse le operazioni certificate con strumenti diversi dalla fattura, come:

• ricevuta fiscale;
• scontrino fiscale;
• documenti non fiscali emessi dai soggetti che trasmettono telematicamente i corrispettivi;
• altre modalità semplificate di certificazione previste da specifiche norme.

Decorrenza temporale

La circolare richiama la disciplina transitoria prevista dalla legge di stabilità 2015 e dal DM 23 gennaio 2015. Il meccanismo si applica alle operazioni per le quali l’IVA diviene esigibile a partire dal 1° gennaio 2015. Poiché, per effetto del DM, l’esigibilità coincide con il pagamento del corrispettivo, la scissione dei pagamenti opera quando il corrispettivo è pagato dopo il 1° gennaio 2015, sempre che la fattura non sia stata emessa anteriormente a tale data.

Restano quindi escluse le operazioni per le quali la fattura sia stata emessa entro il 31 dicembre 2014.

Soggetti inclusi

La circolare, richiamando il parallelo con l’art. 6, quinto comma, del DPR n. 633/1972, individua i soggetti pubblici destinatari della disciplina in modo sostanziale, tenendo conto della ratio antievasiva della norma. Rientrano nell’ambito soggettivo, tra gli altri:

• lo Stato e gli organi dello Stato, anche se dotati di personalità giuridica autonoma, incluse istituzioni scolastiche e istituzioni AFAM;
• gli enti pubblici territoriali, cioè Regioni, Province, Comuni e Città metropolitane, nonché i consorzi tra essi costituiti ex art. 31 TUEL;
• anche Comunità montane, Comunità isolane e Unioni di Comuni;
• le Camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura e le loro Unioni regionali;
• gli istituti universitari;
• le aziende sanitarie locali;
• in alcune Regioni, gli enti pubblici subentrati alle ASL e agli enti ospedalieri per l’approvvigionamento di beni e servizi;
• gli enti ospedalieri, con esclusione degli enti ecclesiastici che operano in regime privatistico;
• gli enti pubblici di ricovero e cura a carattere scientifico (IRCCS);
• gli enti pubblici di assistenza e beneficenza, cioè IPAB e ASP;
• gli enti pubblici di previdenza, come INPS e fondi pubblici di previdenza.

Soggetti esclusi

La circolare esclude espressamente i soggetti che, pur potendo avere natura pubblica, non rientrano nelle categorie tipizzate dall’art. 17-ter o non presentano il necessario carattere pubblicistico. In particolare, non si applica a:

• enti previdenziali privati o privatizzati;
• aziende speciali, comprese quelle delle Camere di commercio;
• generalità degli enti pubblici economici;
• Ordini professionali;
• enti e istituti di ricerca;
• Agenzie fiscali;
• autorità amministrative indipendenti, come AGCOM;
• ARPA;
• Automobile club provinciali;
• ARAN;
• AgID;
• INAIL;
• ISPO.

La ragione dell’esclusione è che tali soggetti perseguono finalità proprie e non sono riconducibili alle categorie espressamente previste dalla norma.

Utilizzo dell’IPA e interpello

Per agevolare l’individuazione dei soggetti destinatari, la circolare suggerisce di fare riferimento all’Indice delle Pubbliche Amministrazioni (IPA), consultabile online, che riporta l’anagrafica e la categoria di appartenenza degli enti. Sono indicate diverse categorie IPA che, in via generale, rientrano nello split payment, tra cui aziende ospedaliere, aziende sanitarie locali, camere di commercio e loro unioni regionali, città metropolitane, comuni, comunità montane, forze di polizia, istituti scolastici statali, AFAM, organi costituzionali, Presidenza del Consiglio e ministeri, province, regioni, unioni di comuni e università pubbliche.

La circolare precisa però che l’elenco IPA non è esaustivo e che possono esistere enti privati classificati in categorie analoghe: in caso di dubbi, è possibile presentare istanza di interpello ai sensi dell’art. 11 della legge n. 212/2000.

Regime sanzionatorio e comportamenti pregressi

In considerazione dell’incertezza applicativa iniziale, la circolare tutela i comportamenti già adottati dai contribuenti, escludendo sanzioni per eventuali violazioni relative alle modalità di versamento dell’IVA commesse prima della sua emanazione. Se, dopo il 1° gennaio 2015, la pubblica amministrazione ha pagato l’IVA al fornitore e quest’ultimo l’ha regolarmente considerata nella propria liquidazione, non sono necessarie variazioni contabili.

Se invece il fornitore ha emesso erroneamente fattura con l’annotazione "scissione dei pagamenti", deve correggere la propria posizione ed effettuare la rivalsa secondo le regole ordinarie; in tal caso la pubblica amministrazione dovrà corrispondere anche l’IVA relativa all’operazione.

Vigilanza finale

La circolare si chiude con l’indicazione che le Direzioni regionali devono vigilare affinché le istruzioni fornite vengano osservate dalle strutture territoriali dell’Agenzia delle entrate.