Risoluzione n. 85 del 12/07/2006

Rimborso per errata applicazione del regime tributario sui mutui INAIL

La risoluzione affronta il caso dei mutui per l'acquisto della prima casa concessi dall'INAIL a dipendenti, ex dipendenti e iscritti, nei quali in alcuni casi è stata applicata un'imposta del 2% anziché l'imposta sostitutiva dello 0,25%, oppure è stato applicato il regime ordinario invece di quello sostitutivo. L'obiettivo è chiarire chi può chiedere il rimborso, a quale ufficio va presentata l'istanza e secondo quali regole si distingue tra le diverse ipotesi.

Quadro normativo richiamato

La risoluzione richiama il regime ordinario dei mutui e il regime sostitutivo applicabile in presenza dei requisiti previsti dalla normativa. In particolare:

• per l'atto di concessione del mutuo, l'imposta di registro è dovuta in misura fissa in applicazione del principio di alternatività di cui all'articolo 40 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131;
• l'iscrizione ipotecaria è soggetta a imposta ipotecaria nella misura proporzionale del 2% sull'ammontare del credito garantito, ai sensi dell'articolo 3 del d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 347 e dell'articolo 6 della tariffa;
• se sussistono i requisiti soggettivi e oggettivi dell'articolo 2, comma 1-bis, del d.l. 3 agosto 2004, n. 220, convertito dalla legge 19 ottobre 2004, n. 257, si applica l'imposta sostitutiva di cui agli articoli 15, 17 e 18 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 601;
• l'aliquota dell'imposta sostitutiva è dello 0,25% per i mutui finalizzati all'acquisto della c.d. "prima casa" e del 2% per i mutui destinati ad abitazioni diverse dalla prima casa;
• le operazioni di finanziamento diverse dal mutuo, ovvero i mutui con finalità diverse dall'acquisto di abitazioni, non rientrano nel regime dell'imposta sostitutiva.

Ipotesi di errata applicazione dell'aliquota del 2% invece dello 0,25%

La prima fattispecie considerata è quella in cui, pur essendo il mutuo destinato all'acquisto della prima casa, è stata applicata l'aliquota del 2% in luogo di quella corretta dello 0,25%.

In questo caso la risoluzione precisa che:

• l'ufficio competente a erogare il rimborso è quello che ha ricevuto la dichiarazione, ai sensi dell'articolo 20 del d.P.R. 601/1973 e dell'articolo 77, comma 3, del d.P.R. 131/1986;
• il diritto al rimborso spetta esclusivamente all'ente erogatore del mutuo, nella specie l'INAIL, in quanto soggetto passivo dell'imposta sostitutiva;
• non rileva che il mutuatario abbia materialmente corrisposto all'ente una somma pari all'imposta poi versata all'erario, poiché la norma non attribuisce all'ente un diritto o un obbligo di rivalsa nei confronti del mutuatario;
• la traslazione economica dell'imposta è considerata fiscalmente irrilevante, secondo i principi richiamati dalla prassi e dalla giurisprudenza citata.

La risoluzione sottolinea inoltre che non rientra nelle valutazioni dell'Amministrazione l'eventuale assetto degli accordi tra le parti in ordine alla restituzione delle somme indebitamente corrisposte dal mutuatario.

Ipotesi di applicazione del regime ordinario in luogo di quello sostitutivo

La seconda fattispecie riguarda i casi in cui, anziché il regime sostitutivo, siano state applicate imposta di registro e imposta ipotecaria in regime ordinario.

La risoluzione precisa che:

• per la concessione del mutuo ipotecario, le imposte corrisposte sono l'imposta di registro in misura fissa e l'imposta ipotecaria proporzionale del 2%, quest'ultima dovuta per l'iscrizione di ipoteca;
• l'istanza di rimborso dell'imposta di registro deve essere presentata dal contribuente all'ufficio che ha eseguito la registrazione, cioè l'Ufficio locale dell'Agenzia delle Entrate;
• sono legittimati a chiedere il rimborso i soggetti passivi in senso stretto, cioè le parti contraenti;
• l'imposta ipotecaria indebitamente versata all'ufficio locale dell'Agenzia del Territorio in relazione all'iscrizione di ipoteca deve essere rimborsata su istanza dei contribuenti che l'hanno corrisposta, presentata al medesimo ufficio competente.

Rapporti interni tra le parti e solidarietà

La risoluzione richiama anche il principio della solidarietà passiva nel pagamento delle imposte di registro e ipotecaria, con conseguenze sui rapporti interni tra le parti contraenti.

In particolare viene evidenziato che:

• i soggetti passivi delle imposte di registro e ipotecaria sono vincolati da un rapporto di solidarietà;
• nei rapporti interni, l'obbligazione solidale si divide tra i debitori, salvo che sia stata contratta nell'interesse esclusivo di uno di essi;
• se una delle parti ha pagato l'imposta, ha diritto di ripeterla in tutto o in parte dall'altra parte, mediante azione di regresso.

La risoluzione precisa però che la decisione di rimborsare alla controparte l'importo dei tributi chiesti a rimborso, prima della liquidazione da parte degli uffici competenti, appartiene esclusivamente all'ente erogatore del finanziamento e non all'Amministrazione finanziaria.

Principi giurisprudenziali e di prassi richiamati

A sostegno delle conclusioni vengono richiamati:

• la risoluzione del 28 febbraio 2002, n. 61/E, sul regime ordinario dei mutui concessi dagli enti di previdenza;
• la circolare dell'Agenzia delle Entrate del 9 maggio 2005, n. 19, e la risoluzione del 15 novembre 2005, n. 162/E, sul regime dell'imposta sostitutiva;
• la risoluzione del Ministero delle Finanze del 3 settembre 1999, n. 143, sull'ufficio competente al rimborso;
• la sentenza della Corte di cassazione 6 maggio 2005, n. 9440, sul diritto del soggetto obbligato al pagamento a chiedere il rimborso;
• la sentenza della Corte di cassazione a sezioni unite 18 dicembre 1985, n. 6445, sulla irrilevanza giuridica della traslazione dell'imposta;
• la sentenza della Corte di cassazione 14 maggio 2003, n. 7440, in senso conforme;
• la sentenza della Corte di cassazione 18 dicembre 1996, n. 11324, sulla ripartizione interna dell'onere tributario tra coobbligati solidali.

Conclusione operativa

La risoluzione distingue dunque nettamente le due ipotesi:

• se è stata applicata l'aliquota del 2% invece dello 0,25% dell'imposta sostitutiva, il rimborso compete esclusivamente all'INAIL, che è il soggetto passivo dell'imposta;
• se è stato applicato il regime ordinario anziché quello sostitutivo, il rimborso delle imposte di registro e ipotecaria può essere chiesto dai mutuatari e/o dagli enti erogatori, ciascuno secondo le regole di competenza dell'ufficio e di legittimazione previste dalla normativa richiamata.

Resta esterna all'intervento dell'Agenzia ogni valutazione sugli accordi privatistici tra ente mutuante e mutuatario circa la restituzione delle somme eventualmente recuperate.