Sentenza del 05/07/2017 n. 2973 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

La società contestava l'accertamento di un maggior valore degli avviamenti commerciali, sostenendo anzitutto di non aver ricevuto il questionario né altra richiesta preventiva di chiarimenti dall'Amministrazione finanziaria. Tale omissione le aveva impedito di partecipare alla fase precontenziosa, presentare osservazioni e fornire elementi utili prima dell'emissione dell'atto impositivo, con violazione del principio del contraddittorio preventivo, del diritto di difesa e dei principi di collaborazione e buona fede. In subordine contestava anche la congruità e la correttezza della rettifica nel merito.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha accolto l'appello, riformato integralmente la sentenza di primo grado e annullato l'atto impugnato. Ha ritenuto provato, anche sulla base delle dichiarazioni dell'Ufficio, che la contribuente non avesse ricevuto alcun questionario e fosse stata esclusa dalla partecipazione al procedimento prima dell'emissione dell'atto. La violazione del contraddittorio preventivo è stata considerata sufficientemente grave da determinare l'illegittimità e la nullità dell'atto, senza necessità di esaminare gli ulteriori motivi di merito. L'Agenzia delle Entrate è stata inoltre condannata al pagamento delle spese del grado, liquidate in euro 2.000, oltre rimborso forfettario del 15%, contributi unificati, CPA e IVA come per legge.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, artt. 51 e 52

  Disposizioni utilizzate dall'Agenzia delle Entrate per accertare il maggior valore degli avviamenti commerciali oggetto della cessione.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, comma 1, nn. 2 e 4

  Prevede strumenti istruttori quali la comparizione personale e l'invio del questionario, diretti a favorire il dialogo tra Fisco e contribuente e l'acquisizione preventiva di dati e chiarimenti.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37-bis, comma 3

  Richiamato dalla giurisprudenza per affermare che, nei procedimenti relativi a fattispecie elusive, l'Ufficio deve chiedere preventivamente chiarimenti al contribuente e valutare le relative osservazioni.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, Statuto dei diritti del contribuente

  I principi dello Statuto, in particolare collaborazione, buona fede e partecipazione del contribuente, concorrono a garantire il contraddittorio e possono fondare l'invalidità dell'atto emesso in violazione di una norma imperativa.

• Costituzione italiana, art. 24

  Tutela il diritto di difesa, ritenuto violato quando il contribuente non è posto in condizione di partecipare utilmente alla fase amministrativa precedente l'atto lesivo.

• Principio generale del diritto dell'Unione europea sul contraddittorio preventivo

  I destinatari di decisioni che incidono sensibilmente sui loro interessi devono essere messi in condizione di manifestare utilmente il proprio punto di vista.

  Il diritto di essere ascoltati si applica quando l'Amministrazione intende adottare un provvedimento lesivo, anche se la normativa applicabile non prevede espressamente tale formalità.

• Cassazione, Sezioni Unite, sentenza n. 18184 del 29 luglio 2013

  La sanzione dell'invalidità dell'atto conclusivo del procedimento, pur non espressamente prevista, deriva ineludibilmente dal sistema ordinamentale comunitario e nazionale.

  La violazione grave del contraddittorio preventivo può determinare la nullità o comunque l'invalidità dell'atto impositivo anche in assenza di una specifica previsione normativa.

• Cassazione, sentenza n. 25759 del 5 dicembre 2014

  Riconosce il contraddittorio preventivo come espressione del principio generale del diritto di difesa e del diritto dell'Unione europea.

Massime di principio

• Quando l'Amministrazione finanziaria intende adottare un atto impositivo potenzialmente lesivo, il contribuente deve essere posto concretamente in condizione di conoscere gli elementi posti a fondamento dell'atto e di presentare osservazioni prima della sua emissione, nei casi in cui il contraddittorio preventivo sia richiesto dalla disciplina applicabile o dai principi generali.
• Il semplice invio del questionario non è sufficiente se non risulta che il contribuente lo abbia effettivamente ricevuto o sia stato comunque validamente messo in condizione di partecipare al procedimento.
• L'omessa attivazione del contraddittorio può comportare l'invalidità dell'atto impositivo quando la partecipazione preventiva costituisce una garanzia essenziale del procedimento e la violazione ha impedito al contribuente di esercitare il proprio diritto di difesa.
• La violazione procedurale può rendere inutile l'esame delle contestazioni sul merito: una volta annullato l'atto per mancato contraddittorio, il giudice può dichiarare assorbiti gli altri motivi.
• In casi analoghi è importante documentare sia la mancata ricezione del questionario o dell'invito, sia il fatto che l'Ufficio abbia emesso l'atto senza valutare preventivamente le osservazioni del contribuente; l'onere e gli effetti della violazione dipendono comunque dal tipo di accertamento e dalla normativa specificamente applicabile.
• Il principio non implica automaticamente l'annullamento di ogni atto emesso senza contraddittorio: occorre verificare se il contraddittorio fosse obbligatorio nel procedimento concreto e quale sanzione sia prevista o ricavabile dai principi applicabili.